审计师盈余管理

太多了.不好意思.一、盈余管理的涵义盈余管理是目前国外经济学和会计学广泛研究的课题。对盈余管理的概念会计学界存在着诸多不同意见。从以下两个权威性的定义可以看出盈余管理的基本涵义。一是美国会计学家斯考特(William·K·Scott)认为，盈余管理是指"在GAAP允许的范围内，通过对会计政策的选择使经营者自身利益或企业市场价值达到最大化的行为"。另一是美国会计学家凯瑟琳·雪珀(Kathehne SchipPer)认为，盈余管理实际上是企业管理人员通过有目的地控制对外财务报告过程，以获取某些私人利益的"披露管理"。根据以上两个权威性的定义，可以看出，盈余管理主要具备这样一些涵义：第一，盈余管理的主体是企业管理当局，它包括经理人员和董事会。尽管经理人员和董事会进行盈余管理的动机并不完全一致，但他们对企业会计政策和对外报告盈余都有重大影响，企业盈余信息的披露由他们各自作用的合力所决定。第二，盈余管理的客体是企业对外报告的盈余信息 (即会计收益)。在雪珀的定义中，盈余管理不仅仅指对会计收益的调整和控制，而且包括对其他会计信息的披露的管理，但是对会计收益以外的财务数据的操纵并不具有普遍的意义，它所具有的经济后果相对而言要小得多。如果将其纳入盈余管理的范畴反而会影? 於杂�喙芾肀局实陌盐铡5谌���喙芾淼姆椒ㄊ窃贕AAP允许的范围内综合运用会计和非会计手段来实现对会计收益的控制和调整，它主要包括会计政策的选用，应计项目的管理，交易时间的改变，交易的创造等。第四，盈余管理的目的是盈余管理主体自身利益的最大化。其中又包括管理人员自身利益的最大化和董事会成员所代表的股东利益的最大化。综上所述，盈余管理就是企业管理当局在遵循GAAP(或会计准则)的基础上，通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整，以达到主体自身利益最大化的行为。二、盈余管理的目的对盈余管理目的的剖析可以从盈余管理的终极目的与其具体目的两个层次来了解。1.盈余管理的终极目的毫无疑问，企业盈余管理的终极目的是十分明确的，即获取私人利益。一般认为，通过盈余管理获取私人利益的主体是掌握企业管理权的高级雇员，包括总经理、部门经理和其他高级主管。现代意义上的公司制企业是以所有权与经营权的分离为基础的，公司的大股东可能并不参与日常经营管理，真正掌握管理权的往往是公司的高级雇员。由于管理者与股东的目标并不完全一致，他们都有各自的小算盘。因此，委托--代理关系一经建立，"道德风险"、"信任危机"等问题也将随之产生。为使二者的目标趋于一致，委托方(股东)通常采用业绩--报酬激励的方式来促使管理者尽最大努力工作。管理激励机制产生了双重效应。一方面，它使管理者的管理活动迅速向股东的目标靠拢；另一方面，它又使管理者更积极地谋求任期内自身利益的最大化，包括报酬最大化、更多晋升机会等。为此，管理者就有动因采用盈余管理来达到自己的目的。如果净利润低于奖金方案的下限，管理者就有可能进一步降低净利润。这样，下一年度得到奖金的概率就会增加。相反，如果净利润高于奖金方案的上限，管理者在计算报告利润时就会尽量去除超过上限的部分，因为这部分利润得不到奖金。只有当净利润在奖金方案的上限和下限之间时，管理这才会有增加报告利润的动机。此外，管理者在卸任之前通常会选择有利的会计政策调增报告利润，以获取最后一次高额奖金。同样，业绩较差的企业管理者在任期将到时，为防止或推迟被解雇，也会利用盈余管理来粉饰真实业绩。但是，一旦管理者的变动得到确定，管理者便可能降低当期利润，以增加未来盈利的可能性。在实行承包制的企业中，管理者进行盈余管理以达到获取个人利益的目的的可能性更大。管理者报酬与会计利润挂钩的制度原本是用来消除股东与企业管理者之间的"信任危机"，但实施的结果却是事与愿违，非但没有消除危机，反而加深了危机。最终的结果是管理者通过盈余管理获取了巨大的私人利益，而股东、底层雇员却成了名副其实的受害者。2. 盈余管理的具体目的管理当局为了实现个人利益最大化的最终目的，在实施盈余管理过程中又会有一些具体目的。与其终极目的不同的是，盈余管理的具体目的一般是以促进企业发展为中介，以达到公司规模扩张之后管理者报酬的增加、在职消费层次的提高以及政治前途的发展等终极目的的实现。盈余管理的具体目的一般表现为四个方面：一是筹资目的。我国上市公司盈余管理的直接目的就是筹资，当公司首次发行股票时。《公司法》对企业有严格的规定，如必须在近三年内连续盈利，才能申请上市。为达到目的，企业便采用盈余管理，进行财务包装，合规合法地"骗"得上市资格。同时，经过盈余粉饰的报表还有助于企业获得较高的股票定价。再如上市公司准备配股的时候。中国证监会的有关文件规定，公司"最近三年内净资产收益率每年都必须在10％以上，属于能源、原材料、基础设施类的公司可略低于9％"。为了达到配股及格线，上司公司便会积极利用盈余管理调整净资产收益率以达到配股的目的。二是避税目的。公司盈余管理的避税目的是十分明显的。"合理避税"之所以成为可能，一方面是由于我国的税法体系还不十分完善，税收优惠政策颇多；另一方面是由于公司管理者在会计政策和会计方法的选用上有较大的灵活性。比如我国企业所得税实行33％的比例税率，同时又规定了两档照顾性税率，对企业管理者而言，税法的规定便为其开展盈余管理提供了弹性空间。管理者会通过选用适当的会计政策和方法调减应纳税所得额，从而有资格按照顾性税率缴纳所得税。三是获取政治成本的目的。政治成本是指某些企业面临着与会计数据明显正相关的严格管制和监控，一旦财务成果高于或低于一定的界限，企业就会招致严厉的政策限制，从而影响正常的生产经营。为了避免发生政治成本，管理者通常会设法降低报告盈余，以非垄断等形象出现在社会公众面前。如微软公司就曾通过递延确认实际所得收入来下调盈利，以逃避美国反垄断机构的指控。四是规避债务契约约束的目的。债权人与企业签订债务契约是为了限制管理者用债权人的资产为企业获利但却有损于债权人利益的行为。通常包含一些保证条款以保护债权人利益，如不能过度发放股利、不进行超额贷款、计提一定比例的偿债准备金等等。有些商业银行甚至规定不得向亏损企业贷款。这些都使得企业不敢轻易违反有关条款，否则会招致很高的违约成本。如果企业的财务状况接近于违反债务契约，管理者就有可能调增报告利润，以减少违约风险。盈余管理就成为企业减少违约风险的一个工具。三、盈余管理的表现形式与防范1. 盈余管理的表现形式一是多种形式的"利润储存器"。有些企业用不切实际的假设去估计诸如退货、贷款损失、保修费用等或有事项的准备，这样，企业就可在业绩良好时多计提准备，在业绩不佳时少计提准备，以调节利润。二是操纵收入的确认时间。如为了虚增利润，在销售完成之前、货物起运之前，或在客户还有权取消定货或推迟购货之前，就确认收入。当为了少计利润时就做相反的操作。三是滥用重要性原则。重要性原则认为，对微不足道的项目则不值得对其进行精确计量和报告。有些企业以会计上的重要性原则为借口，编造会计数据，从而达到粉饰财务业绩的目的。四是巨额冲销。有些企业为了保证未来盈利水平，采取巨额冲销的手法。例如，在企业重组过程中夸大重组费用，以隐瞒利润。而当重组企业未来盈利不足时，这些虚列的费用，即隐瞒的利润，就会变成重组企业的收入。有些兼并公司，尤其是那些通过发行股票实施兼并的公司，在兼并时确认一大笔研究开发费用，或预提大量经营费用，形成巨额准备。在适当的时候就可以调节利润。2．盈余管理的防范措施一是完善会计规范。首先要求公司在改变会计方法和原则时，应尽可能详细地披露其改变对利润的影响，包括增加财务报表附表，详细列示所有调整项目。其次坚决反对以重要性为借口，为故意虚报业绩开脱责任。再次对收入确认提出严格要求，特别要避免收入的提前确认。二是加强审计监控。注册会计师行业应明确对被兼并公司研究开发费的审计原则，对公司兼并中有关巨额冲销、资产重组以及收入确认等事项的规则应加以补充、完善。外部审计师必须把信息的完整性放在首位，不允许以追求效率而忽视效果的审计方法取代完整的审计程序。三是加大监管力度。监管机构应将那些重组过程中预提费用、进行巨额冲销的公司，列入重点核查范围。发现问题应进行严厉的处理，加大惩罚力度。同时，监管机构还应加强正确引导，使企业的经营管理者建立起公允、合法、一贯地进行会计盈余报告的理念。

事务所在选择是否承接一个项目时会多方考虑客户的审计风险，同一个时间内，事务所也会承接多个审计项目，因此事务所需要综合考量其所有客户的组合风险是否在其可控的范围内。由于审计行业的特殊性，在实务工作中，受到提供审计服务的审计人员、审计时间以及审计经验等的限制，事务所的客户数量并不是越多越好。虽然事务所各个客户的风险是相互独立的，但是如果一个审计项目没有尽到审计师义务，发生审计失败，其带给事务所的损失就是巨大的，不仅要承担较大数额的罚款，同时也会对其长久以来建立起来的声誉产生不良的影响，使其短时间内难以承接较好的审计项目，这种损失无法通过从其他客户所获的利益进行弥补。在审计的保险理论下，公司股东聘用事务所审计的原因之一是事务所可以分担经营者提供的信息风险以及舞弊风险。然而，事务所作为自负盈亏的主体，在选择审计项目并做出决策时同样要考虑自身的利益以及所面临的风险。因此事务所在进行客户选择时，除了分析客户的价值以及其能够带来的经济效益之外，更应该关注到审计项目造成的风险的大小，多方面综合衡量是否要将其纳入客户组合。审计师行业专长是指审计师具有某个特定行业特有的审计经验和专业知识。具有特定行业专长的审计师对行业的发展环境、行业状况以及所处行业的企业运营模式有着清晰的认知，能够恰当且快速地判断客户的审计风险，制定适当的审计计划，合理有效的安排审计工作所需的时间，匹配合适的人员，提高审计效率，节省时间和人工成本，从而尽可能避免审计失败的发生。因此，审计师在选择客户时，客户所处的行业是否是审计师所擅长的行业也会作为考虑因素之一。20世纪70年代初的“柠檬市场”模型，是指在市场交易中，相比于买方，供货的一方对商品的信息了解的更多，由于商品买卖双方所掌握的信息的差异性，从而导致市场上出现质量高的商品被质量低的商品驱逐的不良市场秩序的现象，后来这一理论被逐渐运用到资本市场的发展中。虽然在资本市场中不再讨论商品交换，但是企业和向企业提供资金的债权人和投资者也存在着信息不对称。由于企业的生产运营需要大量的资金，虽然其可以选择发放股票，发放债券等多种方式来吸引投资，增加企业的资金量。但是鉴于目前我国债券市场发展不充分的现状，向银行借款进行债务融资是现阶段企业债务融资的最主要方式。在银行和企业这一组合中，作为借款人的企业管理者对企业的经营发展状况和财务信息有着充分的了解，在申请银行贷款时，可能会为了降低贷款利率或者获得更多贷款，而有意隐瞒不利于企业获取银行借款条件的信息。银行作为企业资金提供者，则希望企业能够如实地提供贷款的申请资料，从而降低银行的信贷风险。但是银行对企业信息的了解程度相对较少，即便是在给出具体的信贷政策之前对企业进行调查评估，也很难深入企业内部了解企业面临的经营风险，也发现不了企业刻意隐瞒的信息，此时，就需要借助于独立的外部审计。银行在考虑是否向企业发放贷款时，需要分析公司的盈利水平以及偿债能力等，这些信息需要从企业的财务报告中获取，而独立审计可以为企业财务报告质量提供合理的保证，提高银行信贷决策的科学性。外部审计作为企业外部监督的一部分，通过对企业的财务信息的真实性和合理性进行鉴证和评价，可以向企业财务信息的使用者比如银行等，提供合理的信息保证，从而缓解企业经营者与外部债权人等的信息不对称带来的冲突。一般来说，不同规模的事务所提供的审计服务和审计质量也有所差别，企业聘请规模大，声誉高的事务所进行审计，可以降低管理层盈余操纵的程度，财务信息的透明度也会更高。信号传递理论是Spence提出，具体是指为了降低信息不对称带来的逆向选择风险，拥有信息较多的一方会主动通过一些市场中介向信息劣势的一方传递信号，从而改善掌握较少信息的一方对自己的印象。在目前经济发展不乐观的现实背景下，“融资难”是很多公司要面临的问题，公司要想在众多企业中获得融资优势，就要向外界传递一种公司发展前景不错的信号。从客户和审计师选聘事务所的角度对信号传递的理论机制进行分析。一般情况下，经营风险较小，盈利水平较高，财务状况比较稳定的企业更愿意向外界披露自己真实的财务状况和经营成果。因此会更倾向于选择与自身规模相匹配，专业能力和业务素质较高的事务所，甚至于选择超出企业自身规模和发展阶段的事务所进行审计。同时企业的这一行为也可以向外部投资者和债权人传递一种企业经营状况良好和发展潜力较大的信号，使债权人看好企业的经营状况，有利于企业花费较低的融资成本，获得较大规模的融资。相反，经营风险较高，财务状况和盈利水平较差的公司，管理者可能采取盈余操纵等行为增加企业的利润。一般来说此类企业的信息质量较低，为了能在激烈的竞争中存活下来，可能会选择不向外界披露自己真实的财务状况，选择聘请不能胜任本公司业务的事务所进行审计。由于规模较小的事务所受到审计师的专业能力和审计人员数量的限制，较难识别出规模较大，业务复杂的客户的盈余操纵行为，从而使审计质量较低。如果银行没有识别出企业的这种行为，对这类企业进行大规模的借贷，可能会使自己面临较高的信贷风险。关于声誉机制的文献认为声誉可以在一定程度上加强承诺的力度，会计师事务所作为企业外部的监督机构，虽然是通过向企业提供审计服务来取得收入，但是经其审计的财务报告不仅是供企业内部人员使用，也是企业外部投资者，债权人等做决策所依据的重要信息，审计师声誉越高，经过其审计的客户向外界公布的财务信息等被认为是合理的，被大众所接受和信赖的程度也就会越高。会计师事务所的声誉是其经过长期的不断积累才形成的，是其进行客户关系维护，保持行业竞争力的重要资源，因此在资本市场中，可以发现虽然个别事务所的审计收费很高，但是却很少会因为承接不到审计项目的事项所困扰。所以事务所在进行客户选择时会把维护自身声誉作为重要的考虑因素。因为审计失败不仅会对事务所自身的声誉造成损失，也会给事务所承接的其他客户带来负面影响。原红旗和张楚君等人的研究表明，发生审计失败会使事务所的声誉降低，同时其所审计的客户的IPO审核被拒绝的概率也会提高。因此，当企业选择声誉高的事务所进行审计时，审计师会保持较高的独立性，要求客户披露更真实准确、规范的财务信息，提高财务报告的透明度，以维护自己长期积累的客户关系和市场份额。当企业选择中小型的会计师事务所时，审计师可能会为了维持少数的客户对企业的盈余管理行为采取不披露的态度，导致对外报出的财务信息的透明度较低，不利于外部投资者和债权人做出合理的决策。审计师与客户之间的匹配关系是指审计师的自身能力、专长和发展目标能够与客户所处的行业，客户的发展阶段和特定审计需求相适应，二者的匹配关系是客户与审计师双方互相选择的结果。如果客户和审计师匹配度越高，会计信息和财务报告的质量也越高，未来发生审计师变更的概率就越低，而且通常情况下变更后的客户和审计师匹配度会更高。但是客户和审计师的匹配关系是一个具有综合性和复杂性的概念，所以客户与事务所双方在选聘过程中，不仅要考虑双方规模大小、品牌声誉、行业专长等要与自身发展需求相匹配，还要考虑自身特定的审计偏好。如降低审计成本或者追求更好的审计服务等因素。在市场竞争中二者的匹配关系是不断发展变化的，在客户规模不断扩大或者调整经营业务的过程中，原有审计师可能不再满足其审计需求。同时审计师也可能会为了树立自身的品牌声誉，提高其竞争能力，对其审计客户进行调整，在这一过程中，很可能会发生客户与审计师不匹配的情况。赞