国际内部审计师陈国华

现代内部审计之父——劳伦斯•索耶劳伦斯·B· 索耶(Lawrence B·Sawyer)是一位律师、作家、会计师和内 部审计师。他曾在美国审计总署担任内部审计总监，而且是内部审计师协会的 活跃分子。

内部审计如何定位一直是个争论不休的话题，其核心问题是内部审计在社会经济活动中扮演什么角色，是单一角色，还是多重角色？随着社会经济的发展，内部审计的角色定位是否一成不变，能否随着社会经济环境的变化予以新的内容？追问这些问题，是因为角色把握不好，就找不到位置，就有可能出现审计不到位或者错位、越位的现象。 一、困惑：内部审计角色种种不“和谐”现状 1.对立面角色。企业中上至高管下至一般员工都把审计当作对立面来认识，至今还有不少企业的管理层认为内部审计部门不能直接创造价值和利润，甚至出现“防火、防盗、防审计”的说法，把内部审计排在组织之外。我们经常以“敢于揭露问题的站不住，站得住的不敢揭露问题”来描绘内部审计与领导和内部组织的关系。这种对立面角色人为地疏远了内部审计部门与企业其他业务部门的关系，使内部审计部门在企业中处于尴尬的境地。 2.得罪人的角色。当企业要挑选一名审计人员时，总是这样对其说：干审计工作是一份得罪人的工作，你要做好思想准备。这无形中使人感觉到审计工作除了与被审计对象“针锋相对”之外，再无其他。于是久而久之导致很多人认为选择审计工作不是出自于内心，是迫于无奈，审计工作的吸引力大大降低。 3.可有可无的角色。内部审计的存在不是出于企业的自身需要，所以内部审计在企业中的地位并不高，其工作方式可以形象地概括为事前一无所知，事后“诸葛亮”。如对于经营管理人员的离任审计，人已调动或升职，才对其进行审计，审计的作用无法彰显。 4.全方位角色。企业内部审计业务几乎涉及科研生产经营的每项经济活动，如建设项目的招标投标、物资比价等。表面上看内部审计工作人员监督着每项经济活动，事实上只是一种形式，并未起到实质性的作用，因为现在许多内部审计人员不具备基建审计、经济责任审计以及招投标审计等方面的知识和业务技能。 5.清贫角色。内部审计人员经常被要求接受甘于清贫的环境，如在待遇上，很多单位给内部审计人员“出价”（报酬）并不是以内部审计工作的价值贡献来量身定做，而是认为内部审计的劳动并不那么值钱，随意给其定在低“价位”。在企业整个财务报告业务流程上，财会人员处于上道“工序”，内部审计人员处于下道“工序”；在业务知识和业务技能上，内部审计人员需要具备比财会人员更多的知识和更高的业务技能，因为他们不仅要看懂报表，还要指出报表的“瑕疵”，同时要提出管理建议和解决问题的方案，因此内部审计人员的劳动复杂程度要高于财会人员，贡献应该比财会人员高，或者不低于财会人员。但现实中，内部审计人员的收入待遇却大大低于财会人员。 6.马后炮角色。审计主要是事后进行的。如果一些经营风险已经发生，并且造成了严重的损失，此时就算把账审得再清楚，内控漏洞分析得再透彻，恐怕也于事无补了。 在面对内部审计工作中这些不和谐的现状时，一个又一个的问号会涌入脑海：难道内部审计与被审计对象是监督者与被监督者的关系？是在玩“猫鼠游戏”？是一对矛盾？如果是这样，一个与组织相冲突的内部审计能够给股东创造价值吗？内部审计的生命力又在哪里？内部审计工作者能将此项工作视为崇高职业吗？又如何体验到审计职业的乐趣？ 1.内部审计一仆二主，国家审计体系下的角色定位矛盾。《审计署关于内部审计工作的规定》第二条明确规定：企业内部审计是企业管理的内设机构，独立行使监督职能。同时，《审计法》第二十九条规定：企业内部审计作为国家审计体系的组成部分，在国家审计的指导和监督下进行工作。这种双重身份使许多企业都把内部审计视为国家审计机关的“内线”和“坐探”，内部审计机构和人员得不到企业领导的信任，不容易了解到企业重大经济活动的真实情况。 2.内部审计是遵命建立，企业缺乏内在动力。我国企业内部审计是在政府干预下建立起来的，而不是出于企业的内在需要。企业负责人只是企业资产的经营者，而不是企业资产的所有者，对内部审计没有主观要求，对内部审计的性质、作用与职能认识不足，没有将内部审计机构看成是企业机体的重要组成部分。有的企业领导甚至将内部审计机构和人员当做异己，不愿意也不敢配备精通业务的人员。一旦遇到精简合并机构，企业内部审计机构便成为牺牲品。 3.审计定位忽高忽低“迷了路”，审计工作重心经常变化。近年来，审计越来越受到重视，可是企业生产经营中的风险仍层出不穷，原因是什么？除体制、制度外，另一个很重要的问题就是审计的工作重心经常发生变化，一项工作没做完，突然转到另一项工作上去，难以按一个既定的方向走下去。一些企业的审计部门不考虑企业生产经营的实际，设定和自身定位不和谐的目标，喊出了诸如“没有打不开的账，没有查不出的问题，没有完不成的任务”这种不切实际的口号。如果内部审计部门不具备开展基建审计、管理审计、内部控制审计的能力，不结合所在企业的具体实际情况，将其自己的定位为全方位的审计，就只能是南辕北辙。 4.传统观念形成的惯性阻力。由于过去内部审计存在突出监督的倾向，使得内部审计人员中有这样一种固有的观念：内部审计只有讲监督，只有查错纠弊，才能体现其价值。这种认识是不够全面的，似乎审计只有监督职能，不查出问题，就不算是真正的审计者。 5.看不到科技发展对审计工作的冲击。现实经济社会中，人们往往把审计看作是查账的，认为翻翻凭证、账本就是审计。有这种认识的审计人员轻视自己，不求上进；有这种认识的非审计人员看低审计，产生审计谁都可以做的错误观念。试想，如果财务网络全部建成、财务系统的后台功能全部具备，审计的翻翻凭证、账本的工作没有了，是不是就不要审计人员了呢？如果我国的市场经济体系完全建立，审计的对象形式多样，特点各异，统一的审计模式无法推行，我们又该如何来认识企业的经济活动呢？ 6.企业文化的阻力。任何企业都面临企业文化的问题，当企业试图进一步改进管理、优化组织机构和业务流程以提高工作效率和经济效益时，企业文化就有可能会像漂浮在海面上的冰山一样显示出其巨大的阻力。对于一个致力于建设高效率内部控制的企业来说，要求企业的员工诚信，不但不隐瞒问题、及时发现问题和主动查找所有隐患，而且还要对任何监督和批评都持宽容的态度，这是很不容易的。例如，在企业生产经营活动中，很少有员工主动举报诸如违反商业道德、公私利益冲突、收受经销商财物或索取非法利益等不正常事件，还有一些员工在工作中常常报喜不报忧，认为多干不如少干，碰到问题推卸责任或事不关已高高挂起，等等。 7.审计“推销”不力。在介绍审计工作时，我们更多提及的是财务审计、基建审计等传统领域，而没有推介可以开展的内部控制审计、人力资源审计等新领域；在讲职能时，往往只讲监督，不讲服务、评价、鉴证等职能，尤其是不讲对企业的增值服务；在讲与审计对象的关系时，往往只讲监督与被监督的关系，而没有讲是伙伴关系；在讲审计工作成果时，往往只突出查出了多少违法违规问题，发现了多少大案要案线索，查出了多少小金库等“硬”指标，而没有提及给企业贡献的“软”指标。这种不全面的宣传介绍造成人们对审计的错觉，把审计等同于廉政公署，甚至审计人员本身也“误读”审计，致使审计的其他重要功能和贡献养在深闺无人识。 1.角色的转换要从观念开始。内部审计人员首先应该改变观念，把内部审计工作看作是给企业增加价值的职业，是提升企业竞争力的工作，是为跟内部审计接触的人带来价值的职业，而不是简单的出一份审计报告。如果内部审计人员连自己的工作价值都看不到，观念仍停留在监督的层面上，审计委托者、审计对象不能认同你的工作，又怎能叫他们配合审计。内部审计人员只有深刻认识到在组织中所扮演的角色，才能知道该怎么做。 2.突破以财务审计为主和事后审计的框架，扩大内部审计的领域。我国的内部审计经历了三个发展阶段：第一阶段主要以开展财务合规性审计为主；上世纪90年代，内部审计在坚持以财务合规性审计为主的基础上，逐步开展了以预算管理审计、工程投资审计、购销比价审计、经济责任审计为标志的管理效益审计；21世纪以来，内部审计已由财务审计为主逐步向以管理效益审计为主转变。国际内部审计师协会制定并修订的《实务标准》与《职责说明》指出：“内部审计是一项独立、客观的保证和咨询活动，其目的在于增加价值和改进组织的经营。它通过系统化的方法，评价和改进风险管理、控制和管理过程的效果，帮助组织实现其目标。”审计署原审计长李金华曾指出：内部审计的定位应该是四个字：“管理+效益”。我们要顺应这一演变趋势，审计范畴要从传统财务审计转向现代内部审计范畴，从事后审计转向事中、事前审计。 3.审计的关注焦点和追求层次要扩大。传统法人治理理论是以股东为中心的“股东治理模式”，但随着社会经济发展和企业治理的变迁，传统法人治理理论已被扬弃，出现了以利益相关者治理为基础的新兴的“利益相关者治理模式”。根据利益相关者理论，法人治理的主体并不局限于股东，而是指包括了股东、债权人、雇员、客户、供应商、政府、社区等在内的广大利益相关者。基于内部审计的独立地位，自然要承担起上述多重角色，参与到法人治理体系中，对法人治理的缺陷和不足施以矫正，内部审计实质上已构成当前法人治理框架中的重要组成部分。因此，内部审计人员应该是拥有大格局思考的人，不只想到自己，也要想到别人；不只注重现在，也要注重将来；不只关心所在的企业，也要关心相关企业；不只是服务所在的组织，也要帮助改善别人的组织；不只是改善现在，也要考虑改善未来。内部审计只有把关注的焦点、追求的层次、努力的方向和要求改善的层面扩大，才能放大内部审计的价值。 4.必须摒弃发现问题越多越好的审计误区。查问题不是审计的最终目的，查处的问题越多，并不能说明审计的工作业绩就越大，而是要考虑改进企业未来的工作。只有将审计从“损失发现”转变为“风险防范”，才能降低错误的积累放大效应，控制潜在的系统风险。 5.要处理好内部审计监督职能与其他职能的关系。随着社会经济的不断发展，内部审计的职能从监督逐渐衍生出了鉴证、评价、确认与咨询等。如果内部审计丢掉了监督这一职能，就失去了灵魂；然而如果内部审计只定位于监督，就会失去广阔的发展空间，内部审计也就失去了意义。所以，在企业中，必须认真处理好内部审计的监督职能与其他职能的关系问题，也就是处理好服务与监督的问题。 （作者单位：中国航天科工集团公 司柳州八0一厂财务处）

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内部审计之父索耶关于内部审计的定义是：对组织中各类业务和控制进行独立评价，以确定是否遵循公认的方针和程序，是否符合规定和标准，是否有效和经济的使用了资源，是否在实现组织目标。

在2001年1月国际内部审计师协会（IIA）发布的新版的《国际内部审计专业实务框架》中，内部审计全新定义为：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标。2003年6月，中国内部审计协会发布《内部审计准则》，做出定义：“内部审计是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。

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