英国2006公司法审计师

欧盟统一的法定审计制度：挑战与改革 产生于美国的公司治理的概念是在上个世纪90年代开始在欧洲大陆为越来越多的人所认识，但这不意味着欧盟各国乃至欧盟本身没有更早关注到影响上市公司内部治理结构和外部竞争力的相关因素。对于上市公司财务审计以及信息披露的重视，也使得欧盟早在1984年就发布了关于法定独立审计的欧盟第8号公司法指令(以下简称“第8号指令”)，有关审计的规定也在第4号和第7号公司法指令中有所体现。2006年欧盟又对第8号指令进行了修改，新的指令取代了旧的版本，并且，各个成员国都要在2008年6月29日之前调整国内法，以保证与第8号指令的协调。 欧盟改革的道路并不十分顺畅，仅从第8号指令的修改过程看，对法定审计人员的责任属性及承担责任的范围等方面的认识，不同国家还是有源于历史的、国内法上差距，而且，市场的可能反映也是不容忽视的因素。本文拟从公司治理的角度对该指令的改革意义、重点以及对不同形式的规则选择加以讨论，期望对欧盟改革法定审计的审视有助于国内对这一领域完善立法的重视，而且能从更广泛的视角认识到审计对提升公司治理及构建有活力的资本市场的重要意义。 一、公司治理中的审计及其对公司治理的意义 20世纪30年代，大型公司带来的所有与经营分离(Separation of Ownership and Management)的现象引发了人们对公司治理问题的关注，时至今日，对于公司治理的探讨来自不同的需求和不同的角度，所以，我们至今也难以得出一个让多数人满意的单一表达。不过，来自不同领域的研究者都希望，面对公司所有与经营分离的态势，能够通过对公司治理下各种现象的研究，找出解决公司内部权力配置和外部竞争时遭遇的问题的方法，使得公司取得更好的绩效，在市场上更有竞争力{1}。 在欧洲大陆及美国，从事比较公司治理研究的学术界主要关注以下三个方面的问题{2}： 一是公司的内部治理架构及其代表的权力配置模式，比如，美国的单层制模式(One-tier System)德国以全能银行(Universal Bank)和雇员共同决策(Co-determination)为支柱的双层制(Two-tier system)，以及对不同模式产生路径的研究和预测未来趋同趋势的论证。 二是公司的外部治理，考察产品、劳动力、资本市场等外部因素对公司内部治理的影响，特别是控制权的变化对公司治理的影响。 三是连接内外部治理的中介因素，比如，披露和审计;公司信息，包括公司财务方面的信息来自公司内部，并经过审计师的审核对外发布，其影响延伸至公司的外部;接受了公司内部信息的各种来自于外部市场力量的反应又会对发布信息的公司产生影响。所以，建立通畅的信息流动渠道，保持审计师及审计机构的独立性与客观性也成为公司治理关注的课题。 多年以来，学术界对三个方面的关注程度不同，美国的JohnCoffee教授认为，多年的公司治理研究多局限于董事会和股东，即关注公司的内部治理架构，但是少有人注意到专业人士在公司治理中的地位和作用，在他看来，包括审计师在内的专业人士可称为公司的“看门人”(Gatekeepers)，董事是看门人看管的“囚徒”。看门人不仅是具有专业技能的独立外部人员，他们从公司的行为中发现或证实不当或错误，审查公司的行为是否符合法律、标准或程式;更加重要的是，在公司发行人提供信息之时，看门人还要持续承担有名誉的中介人的责任，保证投资人得到真实、准确的信息{3}。 公司治理的三个主要领域是相互关联的，欧盟公司治理的改善也是从内、外部及中介因素三个方面入手，所以，来自包括审计师的监督对于构建和完善公司治理的内部结构和外部市场都是必不可少的，对于包括审计师在内的中介环节的重要性的认识，不仅在今天成为欧盟评价公司治理和资本市场的一个“风向标”，而且，早在上个世纪80年代就已经伴随欧盟公司法的协调而在立法层面受到关注{2}。 欧盟统一公司法的努力早在1968年就已经结出成果，当时欧盟通过了第一个公司法指令。关于独立法定审计的指令是欧盟1984年通过的第8个指令，有关审计的内容也体现在更早的第4号和第7号公司法指令中。从欧盟公司法统一化实践看，对于独立审计的重视早有共识。比如，早在1996年，欧洲委员会就对在欧盟层面的法定审计应采取进一步的行动的范围和需求进行了反思，并编定了《欧盟法定计角色、地位和义务》并在两年后提供了《欧盟法定审计的未来》{4}。可见，审计是欧盟公司法协调一个长期受到重视的议题，欧洲委员会曾为独立审计建议了十项行动计划，具体规划了欧盟及其成员国应为建立更有效率、更具有公信力的独立审计所应付诸行动的具体步骤和措施，以期完善公司治理，改进公众对行业的监督，完善审计质量保证体系，强化惩戒措施和效力，提高透明度，打破跨国服务的障碍{4}。最近的修改是2006年5月17日发布的修订后的第8号指令;同年6月14日，欧盟又对第4号指令和第7号指令也进行了修订{5}。从效果上看，第8号公司法指令将对于欧洲约7000家上市公司产生影响。 二、安然的影响：对法定审计及其独立性的重视不断强化 2001年之后几次资本市场的丑闻(诸如安然、世通和意大利的帕玛拉特事件)使得欧盟加快了对于法定审计的改革步伐。总的说来，欧盟在2001年后的举措是考虑到以下几个方面的因素：内一是发生在美国及欧洲的公司财务丑闻使得欧盟和美国一样，必须重新评价已有的公司信息披露体系和审计系统及其缺陷，通过对第8号指令(共计五节31条)的评估，欧洲委员会发表了题为《欧盟就与安然事件相关政策问题的初步反应》的报告，分析了现有的欧盟层面有关法定审计的规定，特别是第8号指令以及与审计有关的第4号指令和第7号指令，指出第8号指令的内容过于简单，无法满足市场对法定审计及公司信息披露方面的要求，欧洲委员会就此提出了修订第8号指令的建议，2004年欧盟理事会和欧洲议会都同意修订前述的三个指令，其中，针对第8号指令的建议，欧盟理事会和欧洲议会已经同意总体上加强对法定审计的规定，具体修订的内容包括：审计登记的要求、建立审计指令评估方法、引入公共监控、按照欧盟认可的国际标准审计方法进行审计、不同成员国之间监督机构的相互合作系统以及与第三国的监督机构合作的系统，比如，加强与美国公众公司会计审查委员会的合作。另外，欧洲委员会也同意组织研究如何解决当公司出现丑闻时，审计人员常常成为公司赃款藏匿者角色的责任问题。到2005年10月，有关审计的通报(Communications)就已经完成{6}。 二是为对美国的《萨班斯法》（Sarbanes-OxleyAct）的努力有所回应，对制度竞争有所表示，欧盟也在2002年之后不断修订和提出新的公司法指令的尝试，其中，有关审计人员及审计的提议是最重要的两大议题之一。但是，考虑到审计的特殊性和欧盟对审计的持续关注，在2003年欧洲公司法改革高层小组提交的改革建议之下，欧盟理事会的改革更提出了短、、长期的规划，即《公司法行动计划》（European Commission Company Law Action Plan，以下简称《行动计划》）所体现的内容。与此同时，欧盟也专门发布了《关于法定审计的十项行动计划》分头推进。 由于美国安然、世通和欧洲大陆的一些公司丑闻加深了人们对审计重要性的认识，特别是美国《萨班斯法》的出台，欧盟对属于公司治理中介环节的审计提出了新的要求{7}，有关中、短期行动计划已经出台{6}，力求亡羊补牢。而且，在具体方法上，欧盟与美国的做法也有相同之处。比如，2002年欧盟已经通过立法采用国际会计标准(IAS Regulation)。到2006年修订的有关审计的公司法指令要求，每个公众公司内部应设置审计委员会，这是强制性的要 求。这和美国对上市公司的要求是一致的。 三是欧盟公司法指令，包括对于法定审计的改革措施的推出也受到各成员国的改革促动，比如，英国是欧盟各国中最早对安然事件给予反映的国家，英国快速提出了“后安然时代的改革激励措施”(Post-Enron Incentives){8}。虽然也有学者认为，英国的反映是个别国家的单独选择，并非是欧盟对策之必然组成部分{8}，但是，成员国的快速应对必然促使欧洲委员会考虑尽快完善制度，防止严重的同类事件在欧盟的资本市场反复出现，损害欧洲资本市场的公信力，造成资本的浪费和投资者信心的挫伤。不仅如此，成员国的改革内容也对欧盟层面的改革提供了直接的启发，从内容上看，欧盟第8号指令的修订内容与英国公司法改革的审计内容非常一致。英国2006年公司法修订案第16章(Part16)包括详细的条款，规定了审计人员的责任。比如，有关审计人员与公司签订的责任限制协议(LLAs)，明确该类协议的范围(第534条)；一旦审计人员对公司行为不当，禁止他排除责任或从公司获得豁免(第532条)；对于有意地(Knowingly)或卤莽地(Recklessly)将误导性的信息加入审计报告的审计人员给予刑事处罚(第507条)，等等{9}。修订后的第8号公司法指令也有相似的规定。 三、改革成果的形式 欧盟公司法统一的主要形式有：规则(Regulations)、指令(Directives)和决定(Decisions)。按照？？欧洲共同体条约第189条及第191条的规定，规则直接适用到各个成员国，指令需要各个成员国将其转化为国内法加以适用，但对具体的转化形式，条约没有规定。决定也是具有法律效力的文件，对于决定所指的成员国和企业等有约束力。除此之外，欧盟理事会和欧洲委员会也可采纳建议(Recommendations)或意见(Opinions)的形式，后两者在理论上是没有法律约束力的。除此之外，欧洲委员会也采用通报(Communications)的形式，在具体情形下，通报可能产生一定的法律效力{10}。 在公司法协调化的进程中，欧盟并非功成名就，而是刚刚起步，对于哪些内容应由欧盟法加以规定，在欧盟和成员国之间仍有争议，不仅在政治家之间很难统一意见，即使在法学家和经济学家之间也没有定论，不过，他们更加关心的是所谓“立法者的竞争”与“一切交给市场”的界限。在美国，“立法者的竞争”和“一切交给市场”是随处可听到的争论口号，这一争论也在欧洲出现，不过在一般意义上，欧洲人有一种共识：欧洲内部市场应当有某种程度的联邦公司不断推出。 但是，随着公司、证券乃至资本市场的立法越来越广而且速度越来越快，依靠复杂的程序不断推出新的公司法规定及指令固然必要，但是欧盟也意识到，必须出台多种形式的法律文献，以便各个成员国选择采纳和快速实施。规则和指令并不是唯一的选择。在公司治理的自律性规则(Self-regulationRules/Codes)越来越在各个成员国流行之时，所谓“硬法”(Hard Laws)和“软法”(Soft Laws)的变化选择也使欧盟层面的规定有了新的考虑。勿庸置疑，硬法包括前面提及的规则、指令、决定以及国内法的改革措施，比如，关于法定审计的第8号公司法指令一直采用“硬法”的形式，该种形式选择的本身也表明了欧盟对独立法定审计的重视、欧洲委员会对连续财务丑闻打击下重振市场信息的强硬手段以及各个成员国对于欧盟审计改革举措的认可;而软法则指向欧洲委员会向欧盟理事会和欧洲议会提交的通报、各个成员国公司法改革中的最佳行为守则(Codeson Best Practice)、统一的会计审查标准(Standards)等文献，其效力介于“具有法律拘束力和没有法律拘束力之间”，但是，不可否认的是，它们往往“产生实际效果”。 从成果形式看，大一统的公司法并不是欧盟追求的理想，欧盟内外的国家间的制度竞争是促使欧盟及成员国不断改革公司法的动因，在实践中，究竟应当进一步加强监管立法，还是交由市场解决所有的问题，在美国和欧洲大陆都是有争议的。按照2001年成立的公司法高层专家小组的建议报告，欧盟改革公司法的努力也并非必须以“指令”或“规则”形式出台，以免日后在成员国的推行困难，也可考虑更有效率的“建议”形式(软法)，甚至可以考虑建立有利害关系的各方能够进行讨论的机制，也是会对各方都有裨益的建制。总之，为了能够尽快出台对策和获得欧盟各成员国及资本市场参与者的认同，并为他们留下通融的空间，采用软法的形式和设定未来沟通和进一步协调的途径，这是具有现实意义的选择。 由于公众公司的审计关系到公司及资本市场的公信力，关系到众多投资者的投资权益，所以，欧盟成员国早就有共识：法定审计指令中的内容，特别是审计的职业资格、独立性等应以“硬法”的形式出现，而且，受到美国立法的启发，到2006年修订的有关审计的公司法指令，欧盟也要求每个公众公司内部应设置审计委员会，这也是强制性的要求。不仅如此，早在2005年2月15日，欧洲委员会的建议中已经提到，公众公司董事会至少要设置三个委员会：提名、薪酬和审计委员，这也成为欧洲各主要证券交易所对公众公司的强制性要求。 四、欧盟法定审计改革的着力之处 从内容上看，修订后的第8号公司法指令继承和发扬了原来的指令，具体的方式如下： 1.有关法定审计人员及审计师事务所的执业资格的内容，与原指令保持一致。 2.有关法定审计人员的独立性，修订后的指令扩充了原来的内容，使之成为2006年修订的着力之作。 在安然等财务丑闻爆发之前，无论是否充分，美国和欧盟都已经在法律中规定了审计人员的独立性，并且已经认识到审计人员等专业人士的独立性对于其履行对公司及投资公众的职责是必要的。不过，审计人员因与公司有合同关系，他们和律师和投资银行家一样，是公司聘请的并由公司付钱，公司的具体指令来自管理层，为公司财务提供审计是基于合同履行义务，但是，他们为公司的投资者利益，包括公司的债权人及公众利益负责，这是一种什么性质的责任呢？在美国，理论界和立法者都将审计人员视为“看门人”：他们既是公司聘请的看门人，“看管“公司的董事和高级管理人员；也是公共“看门人”，对投资公众承担的忠诚责任。以United States v. Arthur Young & US805(1984)案件为例，法官认为：”在核查对公众发布的、描述公司财务状况的报告时，独立审计人员承担超越其与客户关系的公共责任。独立公共审计人员执行着最终对公司债权人、股东和投资公众效忠的特别职能。这些公共‘看门人’的职责要求审计人员对其客户保持完全的独立和对公众信任的全部忠诚{3}”。 在21世纪初陆续爆发的财务丑闻后，欧盟的立法者也注意到，审计师事务所提供的服务往往不仅限于审计业务本身，它们也给客户提供投资咨询等其他非审计业务的服务，而且，美国的经验已经表明：从非审计服务中获得的收益可能远远高于从审计中获得的利润。审计人员及审计师事务所的利益冲突已是不争的事实，美国的统计非常说明问题：在20世纪的最后25年里，美国审计师事务所利润的12%-50%来自咨询费{5}。因此，如何在立法上着力规定审计人员的独立性，促使审计师及审计事务所保持不影响其公正、客观审计的独立判断，避免利益冲突，成为欧盟修改第8号指令的重点。 但是，即使有欧盟层面指令的规定，在审计人员、被审计公司及第三方构成的三角关系中，如何认定审计人员对第三方承担的责任性质呢？从上个世纪末欧盟内部的调查结果看，多数欧盟国家的国内法认定这一责任是侵权性质的，少数国家认为是契约和侵权责任的竞合{12}。因此，欧盟层面的立法并未提供一个统一的法律基础。当然，这也影响到在欧盟的立法中如何规定法定审计人员对第三方的责任，比如，归责原则、承担责任的范围、硬法和软法的选择，等等。 欧盟在这一问题上的犹豫是有原因的，面对强化审计人员对第三方责任的建议，欧盟考虑到了问题的另一面：一是强化审计人员的责任会引起审计专业人士的危机感，不利于营造宽松的审计环境，反而成为审计人员与被审计公司讨价还价的砝码;二是还有一种现实的担忧：随着安达信的退场，只有四大会计师事务所在国际市场竞争，如果强化责任，很有可能就在不远的将来引发垄断方面的更严峻困扰。考虑到这些问题，欧盟本身没有建议将审计的责任扩展至过失方面，而是交由国内法解决。但是也有学者建议仿效德国的实践：建立审计人员对第三人的责任，但审计人员仅对其重大过失引致的第三方损失负责。总之，关于欧洲委员会是否应当出面管制审计人员对第三人责任的问题，到目前为止仍有待进一步的讨论。 3.在审计标准和审计报告、质量保证体系、成员国的调查和处罚、公众监督和成员国间的监管安排与承认等方面，增补了新的内容，使得修订后的第8号公司法指令在体系上更加完整，在内容上更加充实。 结论 审计对上市公司信息披露的关键作用，在各个国家的立法中都有共识。本世纪初陆续爆发在世界不同资本市场的财务丑闻，使得各个相关国家都得以全面审视独立审计对公司治理的重要意义。美国、欧盟审计的改革是此后发生的典型事例，它们也启发了其他资本市场的监管者、投资公众、上市公司及审计人员，立法、修改立法、发布及完善行业准则已经成为这些地区及国家纷纷采取的行动。我国立法者和专业领域的组织者也采取了相应的行动{}，而且，我们也在继续关注主要资本市场的变化，希望能够从这些市场的变化，包括立法变化中发现我们未来完善立法的方向和监管工作的重点。

国际承认签字权的--- 国际会计师AAIA，这个相当好AAIA英文全称为Associate Member of AIA，是国际会计师公会AIA颁发的全权会员证书，属于国际上少数具有执业权的高端国际会计师认证之一。根据英国公司法规定，AAIA拥有审计报告的签字权与发布权。这是一项通常只有财务总监以上级别的高管才拥有的特权。由于英国在全球的影响力，欧盟、大多数英系国家或者地区以及中国香港的法律也做了相类似的规定。因此，拥有AAIA的证书，可以胜任大中型企业、上市公司财务总监、人事总监或者以上级别高管的职位，受法律许可进入审计、税务、破产执行以及投资顾问管理等领域工作。

国际会计师公会AIA简介

国际会计师公会(The Association of International Accountants，简称AIA)成立于1928年，总部设在英国，是一家国际化的职业会计师组织，遵守国际会计师联合会关于职业会计师的道德标准，执行国际会计师联合会的国际教育标准，旨在通过为会员提供高标准、相关和创新性的职业资格，培养一流的国际会计师人才。下面是我为大家带来的国际会计师公会AIA简介的知识，欢迎阅读。

【项目背景】

英国国际会计师公会AIA在中国开展的AIA-CPA转换项目，是针对中国注册会计师CICPA扩大国际执业范围的国际课程，由AIA北京代表处实施监管。国际会计师公会AIA于2009年批准，中国注册会计师只需参加2门国际课程及考试认证，成绩合格者可直接申请在全球30个国家认可的AAIA会员资格证书(若需在英国、欧盟国家执业，AAIA证书持有人须在当地从事三年以上会计师事务所审计工作，并通过当地的公司法和税法考试),自此实现中国CPA扩大国际执业范围的工作职能。

【AIA介绍】

国际会计师公会(The Association of International Accountants，简称AIA)成立于1928年，总部设在英国，是一家国际化的职业会计师组织，遵守国际会计师联合会关于职业会计师的道德标准，执行国际会计师联合会的国际教育标准，旨在通过为会员提供高标准、相关和创新性的职业资格，培养一流的国际会计师人才。

1994年，AIA成为英国法定审计师的资格认可机构(RQB)，接受英国财务报告委员会(FRC)的监管;爱尔兰2003年《公司(审计与会计)法案》承认AIA是具有法定审计师认可资质的职业团体;英国《2007年反洗钱条例》规定，AIA对其会员有监管权;英国国家资格与学分框架(QCF，是英国面向各类职业通过学分授予进行技能与资格认证的体系)认可AIA拥有其体系中最高级别的资格。

根据英国《公司法》、《欧盟第8号公司法指令》及英国贸易工业部(DTI，在英国,贸易工业部是会计信息质量、注册会计师行业的主管部门)相关规定，AIA、ACCA、ICAEW等六家会计师专业团体为法定审计资格认证机构，共同承担英国公司法所赋予的权利和义务。

根据欧盟互认协定，AIA全权会员(AAIA)资格得到欧盟全部成员国的认可，可以在当地执业。

在英国，AIA资格被规范学历资格框架(RQF)授予最高级别专业资格，等同于硕士学位。

在新加坡，AIA专业资格被新加坡政府承认，可从事公司秘书职务。

在马来西亚，AIA专业资格被国家政府认可，等同于会计&税务学士学位并可以申请成为注册税务师。根据马来西亚资格框架(MQF)，AIA专业资格被马来西亚皇家税务协会(CTIM)和马来西亚内审协会认可，可直接申请成为其会员。可豁免马来西亚特许秘书与管理人员资格的'部分考试。

在塞浦路斯，AIA专业资格可被公司法认可，可从事上市公司审计工作。AAIA会员可直接申请塞浦路斯注册会计师资格。

在毛里求斯，根据财务准则法案2004，AIA专业资格被毛里求斯专业会计师协会认可。

在加纳，AIA专业资格被加纳特许会计师协会认可，可直接申请转换其会员资格。

【AAIA会员资格证书】

AAIA是AIA的一项高级会员资格。普通财会类大学生或财务人员需通过AIA三个级别16门课程的考试，并拥有3年以上工作经验，方可申请AAIA资格。

获得AAIA资格的人员，经英国认证监管机构(RSB)注册登记后，可以在英国、爱尔兰、欧盟成员国从事审计和财务工作，拥有出具审计报告的资格(前提是拥有此资格的人员在当地的会计师事务所从事审计工作3年以上(含3年)，并通过当地《公司法》和《税法》考试)。

在英国，AAIA资格被视为具有硕士学位的同等水平，在全球50多所大学申请研究生或者本科学位时可享受部分课程的豁免。

【AIA在中国】

2013年8月---广州市注册会计师协会与国际会计师公会AIA签署“开展AIA-CPA转换项目”合作备忘录;

2013年10月---湖南省注册会计师协会与国际会计师公会AIA签署“开展AIA-CPA转换项目”的战略合作协议;

2015年10月---甘肃省注册会计师协会与国际会计师公会AIA签署“开展AIA-CPA转换项目”战略合作协议;

2016年1月---北京国家会计学院与国际会计师公会AIA签署“国家会计领军人才申请AAIA会员资格”战略合作协议;

2016年1月---中国总会计师协会与国际会计师公会AIA签署了AIA全系列认证课程的战略合作协议，并与AIA联合颁发AAIA联合认证证书。

【联合认证单位介绍】

中国总会计师(CFO)协会是经财政部同意、民政部批准依法注册登记成立的跨地区、跨部门、跨行业、跨所有制的国家一级社团组织，主管单位为国家财政部。中国总会计师(CFO)协会成立近30年来，协会在中央领导的亲切关怀下，在历届理事会及历任会长的领导下，经过广大会员的共同努力，协会自身建设与事业发展都取得了卓著成绩。

【考试科目】

考试科目一：公司治理/道德&审计 考试科目二：国际财务报告

【报考条件】

招生对象：中国注册会计师CICPA(执业或非执业会员);

【学费标准】

1、CPA-AIA转换AAIA课程考试统一收费：(RMB)45850元/人(含考前辅导费、教材资料费、培训费、2科考试费、英国AAIA证书费及中国总会计师协会AAIA联合认证证书费用);

2、上述费用中不包含学员在英国的注册费、AIA会员服务费和AIA年费(首年度的注册费及会费需375英镑，学员须在2门考试结束后自行向英国AIA公会缴纳，之后每年195英镑，均由英国AIA公会出具缴纳凭证)。

【授课及考试安排】

授课师资由英国AIA首席教授授课，共8天面授课程，学员可在每年度1、5、7、9、11月在北京参加AIA北京代表处统一组织的国际考试，每个考试月份只参加一科考试。

【AAIA证书颁发】

通过2门考试且成绩合格者，由国际会计师公会AIA颁发全球认可的国际会计师AAIA会员资格证书，同时由中国总会计师协会与国际会计师公会AIA联合颁发“国际会计师AAIA全权会员证书”