实证会计理论假设

实证会计起源于20世纪60年代，并于20世纪70年代后逐渐成为西方尤其是美国财务会计中的一个主流学派，其国际影响也不断扩大。我国自20世纪80年代中期引进实证会计理论以后，广大学者对其一致推崇，有的学者甚至提出应以实证研究方法取代规范研究方法，以此与国际理论研究接轨，促进我国会计研究的发展。笔者认为，尽管实证会计有诸多优越性，但对一种研究方法不能片面地理解，而应该客观、辨证地认识，并以科学、谨慎的态度对待。实证研究方法同规范研究方法一样也是存在一定局限性的。1.可证实性问题。在实证研究中，有的命题具有科学性但却不容易被证实。这主要是由于解释推导理论的不成熟，不能详细揭示出命题中的有关变量，使研究者难以找到变量与经验值之间的内在联系，从而限制了实证会计研究的领域。例如，会计的基本概念、基本假设、基本原则等往往是难以用经验数据来证实的，而且会计对象、会计的基本方法、会计目标等也很难用具体事例来说明。所以，现在的研究命题主要集中在研究信息变更与资本市场的关系、会计政策的选择等有限方面。2.进步性问题。实证会计理论不明确会计应该如何的问题，而只限于解释和预测会计实务，因此其提出的概念、理论和具体程序与方法必然会拘泥于现行会计实务水平。而且迄今为止，探索性实证会计研究的进展甚微，大多数实证会计研究都是属于不确认性的，这就造成许多复杂的研究到最后得出的结论仅仅是常识的重复而已，实证会计研究的大量增加并不会带来会计理论的相应充实。此外，实证会计理论这种“存在的便是合理的”理念可能导致会计实务重返自由放任状态，因而不能促进会计理论的真正进步。3.理论基础局限性问题。实证会计开展会计信息与资本市场关系的研究，选择的前提理论是“有效市场假说”和“资本资产定价模型”。但上述两种理论都是建立在大量的假设前提基础之上的，如证券交易无需交易成本、市场参与者可以无代价地取得可公开的信息、投资者对可获得的信息具有相同理解或一致性预期等等，这与现实经济环境相比是具有较大背离性的，近年来的不少实证研究结果已对“有效市场假说”和“资本资产定价模型”的有效性提出挑战。因而，以此理论为前提条件所开展的实证会计研究，其研究结果的正确性值得怀疑。4.线性模型有效性问题。实证研究过程中，研究者必须站在高度抽象的角度，确定主要变量及彼此之间的因果关系，剔除或合并相关度较低的变量，建立起可供检验的线性回归模型。然而实际情况是，某些问题的内含变量之间是否存在线性关系仍是个未知数，通过线性模型建立的依据也并不十分明确。例如，多数研究者对政治与契约成本进行明确定义和数量化，其建立的模型是否合理尚无定论。此外，由于理论研究对象及其所处社会环境的复杂性，任一会计现象的产生都是多种因素共同影响的结果，这种复杂的因果关系难以为研究者所准确把握，使得建立的线性模型往往存在主观臆断的成分。5.变量影响的确定性问题。变量影响的确定存在两方面的困难：一是广泛使用替代变量；二是变量共线性问题。在现行的实证研究中利用替代变量来开展研究，主要是因为有些变量还难以直接量化，因此在行为选择研究中都广泛使用替代变量，如用分红计划、负债权益比率代表契约成本的高低，用企业规模代表政治成本等。但是，替代变量在多大程度上代表了相关的变量以及两者的关系如何，仍是值得我们商讨的问题，而以此为基础所进行的会计研究也就更值得斟酌了。此外，变量共线性问题也是一个难题。在实证研究过程中，由于变量之间基本关系的复杂性，可能衍生出变量共线性问题，即某些变量作为一组变量具有显著相关性，但若试图分解出某一变量进行独立检验时，有可能难以分解，也有可能它不再具有相关性。例如，凯利在实证研究中便发现经由债务变量的财富转移不是独立进行的，负债权益比率、可支配基金余额、现金流量方差等几个债务变量往往存在共线性问题，使得人们在解释检验结果时很难辨别出其对单个变量的影响。6.“价值中立性”问题。实证会计研究非常强调“价值中立”，期望以不偏不倚的态度来研究会计问题，反对任何带有个人偏好或价值倾向的会计理论研究。但事实上，要做到完全的“价值中立”基本上是不可能的，因为研究者在对研究课题、样本、方法的选择及研究假设的确立过程中，都不可避免地会涉及研究者的价值判断。而且会计信息具有经济后果，作为“经济人”的会计研究者在进行实证会计研究的过程中，也不可能完全避免个人喜恶所带来的先入为主的干扰，因而绝对的“价值中立”是难以实现的。此外，正是由于研究者的价值倾向各异，使得在研究中各自选取的数据样本总体和证明模型出现不同，有的甚至相互对立，缺乏可比性和严谨性，从而导致同一问题结论的多样化，不仅没有解决问题，反而使问题复杂化。7.时间滞后性问题。实证会计研究试图通过大量可重复性的验证材料来支持说明某一会计理论。因而与规范会计研究相比，在对具体会计问题的研究上，实证会计研究一定要有足够的样本数据，建立数据模型进行经验分析后才能得以验证，所以存在时间上的滞后性。笔者认为，规范会计研究是具有明确特点的：它在大量观察、研究的基础上认识会计的本质，提出假设，经过严密的逻辑推导，形成一套前后一贯、首尾一致的会计理论体系，其内在逻辑的严密性是值得称道的。因此，可以将二者有机结合起来，利用规范会计研究的前瞻性和不受预定模式束缚的特点，弥补实证会计研究的可证实性、进步性、理论基础局限性等问题，使之更具有指导意义和实用价值。同时，也可将实证材料与实证结果提升到理论高度，从而对会计实务更具指导意义和实用价值