会计师权益变化

第一章 总 则 第一条 为了规范注册会计师执行鉴证业务，明确鉴证业务的目标和要素，确定中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则、中国注册会计师其他鉴证业务准则（分别简称审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则）适用的鉴证业务类型，根据《中华人民共和国注册会计师法》，制定本准则。 第二条 鉴证业务包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。 注册会计师执行历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务时，应当遵守本准则以及依据本准则制定的审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。 第三条 本准则所称注册会计师，是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。 本准则所称鉴证业务要素，是指鉴证业务的三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告。 第四条 注册会计师执行鉴证业务时，应当遵守中国注册会计师职业道德规范（简称职业道德规范）和会计师事务所质量控制准则。 1 第二章 鉴证业务的定义和目标 第五条 鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。 鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。 第六条 鉴证对象信息应当恰当反映既定标准运用于鉴证对象的情况。如果没有按照既定标准恰当反映鉴证对象的情况，鉴证对象信息可能存在错报，而且可能存在重大错报。 第七条 鉴证业务分为基于责任方认定的业务和直接报告业务。 在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。如在财务报表审计中，被审计单位管理层（责任方）对财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（评价或计量）而形成的财务报表（鉴证对象信息）即为责任方的认定，该财务报表可为预期报表使用者获取，注册会计师针对财务报表出具审计报告。这种业务属于基于责任方认定的业务。 在直接报告业务中，注册会计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。如在内部控制鉴证业务中，注册会计师可能无法从管理层（责任方）获取其对内部控制有效性的评价报告（责任方认定），或虽然 2 注册会计师能够获取该报告，但预期使用者无法获取该报告，注册会计师直接对内部控制的有效性（鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，预期使用者只能通过阅读该鉴证报告获得内部控制有效性的信息（鉴证对象信息）。这种业务属于直接报告业务。 第八条 鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。 合理保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审计中，要求注册会计师将审计风险降至可接受的低水平，对审计后的历史财务信息提供高水平保证（合理保证），在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。 有限保证的鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审阅中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于历史财务信息审计中可接受的低水平），对审阅后的历史财务信息提供低于高水平的保证（有限保证），在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。这种业务属于有限保证的鉴证业务。 第三章 业 务 承 接 第九条 在接受委托前，注册会计师应当初步了解业务环境。 业务环境包括业务约定事项、鉴证对象特征、使用的标准、预期使用者的需求、责任方及其环境的相关特征，以及可能对鉴证业务产 3 生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。 第十条 在初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求，并且拟承接的业务具备下列所有特征，注册会计师才能将其作为鉴证业务予以承接： （一）鉴证对象适当； （二）使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准； （三）注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论； （四）注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应； （五）该业务具有合理的目的。如果鉴证业务的工作范围受到重大限制，或委托人试图将注册会计师的名字和鉴证对象不适当地联系在一起，则该业务可能不具有合理的目的。 第十一条 当拟承接的业务不具备本准则第十条规定的鉴证业务的所有特征，不能将其作为鉴证业务予以承接时，注册会计师可以提请委托人将其作为非鉴证业务（如商定程序、代编财务信息、管理咨询、税务服务等相关服务业务），以满足预期使用者的需要。 第十二条 如果某项鉴证业务采用的标准不适当，但满足下列条件之一时，注册会计师可以考虑将其作为一项新的鉴证业务： （一）委托人能够确认鉴证对象的某个方面适用于所采用的标准，注册会计师可以针对该方面执行鉴证业务，但在鉴证报告中应当说明该报告的内容并非针对鉴证对象整体； （二）能够选择或设计适用于鉴证对象的其他标准。 第十三条 对已承接的鉴证业务，如果没有合理理由，注册会计师不应将该项业务变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更 4 为有限保证的鉴证业务。 当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时，注册会计师可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。如果发生变更，注册会计师不应忽视变更前获取的证据。 第四章 鉴证业务的三方关系 第十四条 鉴证业务涉及的三方关系人包括注册会计师、责任方和预期使用者。 责任方与预期使用者可能是同一方，也可能不是同一方。 第十五条 注册会计师可以承接符合本准则第十条规定的各类鉴证业务。 如果鉴证业务涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力，注册会计师可以利用专家协助执行鉴证业务。在这种情况下，注册会计师应当确信包括专家在内的项目组整体已具备执行该项鉴证业务所需的知识和技能，并充分参与该项鉴证业务和了解专家所承担的工作。 第十六条 责任方是指下列组织或人员： （一）在直接报告业务中，对鉴证对象负责的组织或人员； （二）在基于责任方认定的业务中，对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。 责任方可能是鉴证业务的委托人，也可能不是委托人。 第十七条 注册会计师通常提请责任方提供书面声明，表明责任 5 方已按照既定标准对鉴证对象进行评价或计量，无论该声明是否能为预期使用者获取。 在直接报告业务中，当委托人与责任方不是同一方时，注册会计师可能无法获取此类书面声明。 第十八条 预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员。责任方可能是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。 注册会计师可能无法识别使用鉴证报告的所有组织和人员，尤其在各种可能的预期使用者对鉴证对象存在不同的利益需求时。注册会计师应当根据法律法规的规定或与委托人签订的协议识别预期使用者。 在可行的情况下，鉴证报告的收件人应当明确为所有的预期使用者。 第十九条 在可行的情况下，注册会计师应当提请预期使用者或其代表，与注册会计师和责任方（如果委托人与责任方不是同一方，还包括委托人）共同确定鉴证业务约定条款。 无论其他人员是否参与，注册会计师都应当负责确定鉴证业务程序的性质、时间和范围，并对鉴证业务中发现的、可能导致对鉴证对象信息作出重大修改的问题进行跟踪。 第二十条 当鉴证业务服务于特定的使用者，或具有特定目的时，注册会计师应当考虑在鉴证报告中注明该报告的特定使用者或特定目的，对报告的用途加以限定。 6 第五章 鉴 证 对 象 第二十一条 鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括： （一）当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表； （二）当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标； （三）当鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力），鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件； （四）当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统），鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定； （五）当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况），鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。 第二十二条 鉴证对象具有不同特征，可能表现为定性或定量、客观或主观、历史或预测、时点或期间。这些特征将对下列方面产生影响： （一）按照标准对鉴证对象进行评价或计量的准确性； （二）证据的说服力。 鉴证报告应当说明与预期使用者特别相关的鉴证对象特征。 第二十三条 适当的鉴证对象应当同时具备下列条件： （一）鉴证对象可以识别； （二）不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致； 7 （三）注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。 第六章 标 准 第二十四条 标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。 标准可以是正式的规定，如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度；也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。 第二十五条 注册会计师在运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，需要有适当的标准。 适当的标准应当具备下列所有特征： （一）相关性：相关的标准有助于得出结论，便于预期使用者作出决策； （二）完整性：完整的标准不应忽略业务环境中可能影响得出结论的相关因素，当涉及列报时，还包括列报的基准； （三）可靠性：可靠的标准能够使能力相近的注册会计师在相似的业务环境中，对鉴证对象作出合理一致的评价或计量； （四）中立性：中立的标准有助于得出无偏向的结论； （五）可理解性：可理解的标准有助于得出清晰、易于理解、不会产生重大歧义的结论。 注册会计师基于自身的预期、判断和个人经验对鉴证对象进行的评价和计量，不构成适当的标准。 8 第二十六条 注册会计师应当考虑运用于具体业务的标准是否具备本准则第二十五条所述的特征，以评价该标准对此项业务的适用性。在具体鉴证业务中，注册会计师评价标准各项特征的相对重要程度，需要运用职业判断。 标准可能是由法律法规规定的，或由政府主管部门或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的，也可能是专门制定的。采用标准的类型不同，注册会计师为评价该标准对于具体鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同。 第二十七条 标准应当能够为预期使用者获取，以使预期使用者了解鉴证对象的评价或计量过程。标准可以通过下列方式供预期使用者获取： （一）公开发布； （二）在陈述鉴证对象信息时以明确的方式表述； （三）在鉴证报告中以明确的方式表述； （四）常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。 如果确定的标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅与特定目的相关，鉴证报告的使用也应限于这些特定的预期使用者或特定目的。 第七章 证 据 第一节 总 体 要 求 第二十八条 注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证 9 据。 注册会计师应当及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论作出记录。 第二十九条 注册会计师在计划和执行鉴证业务，尤其在确定证据收集程序的性质、时间和范围时，应当考虑重要性、鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。 第二节 职业怀疑态度 第三十条 职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。 第三十一条 鉴证业务通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作证据的信息的可靠性，包括考虑与信息生成和维护相关的控制的有效性。 如果在执行业务过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当作出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作，以评价文件记录的真伪。 第三节 证据的充分性和适当性 第三十二条 证据的充分性是对证据数量的衡量，主要与注册会 10 计师确定的样本量有关。证据的适当性是对证据质量的衡量，即证据的相关性和可靠性。 所需证据的数量受鉴证对象信息重大错报风险的影响，即风险越大，可能需要的证据数量越多；所需证据的数量也受证据质量的影响，即证据质量越高，可能需要的证据数量越少。 尽管证据的充分性和适当性相关，但如果证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的证据可能无法弥补其质量上的缺陷。 第三十三条 证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境。 注册会计师通常按照下列原则考虑证据的可靠性： （一）从外部独立来源获取的证据比从其他来源获取的证据更可靠； （二）内部控制有效时内部生成的证据比内部控制薄弱时内部生成的证据更可靠； （三）直接获取的证据比间接获取或推论得出的证据更可靠； （四）以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的证据比口头形式的证据更可靠； （五）从原件获取的证据比从传真或复印件获取的证据更可靠。 在运用本条第二款第（一）项至第（五）项所述原则评价证据的可靠性时，注册会计师应当注意可能出现的重大例外情况。 第三十四条 如果针对某项认定从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据能够相互印证，与该项认定相关的证据通常具有更强的说服力。 如果从不同来源获取的证据或获取的不同性质的证据不一致，可 11 能表明某项证据不可靠，注册会计师应当追加必要的程序予以解决。 第三十五条 针对一个期间的鉴证对象信息获取充分、适当的证据，通常要比针对一个时点的鉴证对象信息获取充分、适当的证据更困难。 针对过程提出的结论通常限于鉴证业务涵盖的期间，注册会计师不应对该过程是否在未来以特定方式继续发挥作用提出结论。 第三十六条 注册会计师可以考虑获取证据的成本与所获取信息有用性之间的关系，但不应仅以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的程序。 在评价证据的充分性和适当性以支持鉴证报告时，注册会计师应当运用职业判断，并保持职业怀疑态度。 第四节 重 要 性 第三十七条 在确定证据收集程序的性质、时间和范围，评估鉴证对象信息是否不存在错报时，注册会计师应当考虑重要性。在考虑重要性时，注册会计师应当了解并评估哪些因素可能会影响预期使用者的决策。 注册会计师应当综合数量和性质因素考虑重要性。在具体业务中评估重要性以及数量和性质因素的相对重要程度，需要注册会计师运用职业判断。 12 第五节 鉴证业务风险 第三十八条 鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性。 在直接报告业务中，鉴证对象信息仅体现在注册会计师的结论中，鉴证业务风险包括注册会计师不恰当地提出鉴证对象在所有重大方面遵守标准的结论的可能性。 第三十九条 在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当将鉴证业务风险降至具体业务环境下可接受的低水平，以获取合理保证，作为以积极方式提出结论的基础。 在有限保证的鉴证业务中，由于证据收集程序的性质、时间和范围与合理保证的鉴证业务不同，其风险水平高于合理保证的鉴证业务；但注册会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的基础。 当注册会计师获取的保证水平很有可能在一定程度上增强预期使用者对鉴证对象信息的信任时，这种保证水平是有意义的保证水平。 第四十条 鉴证业务风险通常体现为重大错报风险和检查风险。 重大错报风险是指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性。 检查风险是指某一鉴证对象信息存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。 注册会计师对重大错报风险和检查风险的考虑受具体业务环境的影响，特别受鉴证对象性质，以及所执行的是合理保证鉴证业务还 是有限保证鉴证业务的影响。 第六节 证据收集程序的性质、时间和范围 第四十一条 证据收集程序的性质、时间和范围因业务的不同而不同。注册会计师应当清楚表达证据收集程序，并以适当的形式运用于合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务。 第四十二条 在合理保证的鉴证业务中，为了能够以积极方式提出结论，注册会计师应当通过下列不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据： （一）了解鉴证对象及其他的业务环境事项，在适用的情况下包括了解内部控制； （二）在了解鉴证对象及其他的业务环境事项的基础上，评估鉴证对象信息可能存在的重大错报风险； （三）应对评估的风险，包括制定总体应对措施以及确定进一步程序的性质、时间和范围； （四）针对已识别的风险实施进一步程序，包括实施实质性程序，以及在必要时测试控制运行的有效性； （五）评价证据的充分性和适当性。 第四十三条 合理保证提供的保证水平低于绝对保证。由于下列因素的存在，将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则： （一）选择性测试方法的运用； （二）内部控制的固有局限性； 14 （三）大多数证据是说服性而非结论性的； （四）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断； （五）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。 第四十四条 合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务都需要运用鉴证技术和方法，收集充分、适当的证据。与合理保证的鉴证业务相比，有限保证的鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的。 无论是合理保证还是有限保证的鉴证业务，如果注意到某事项可能导致对鉴证对象信息是否需要作出重大修改产生疑问，注册会计师应当执行其他足够的程序，追踪这一事项，以支持鉴证结论。 第七节 可获取证据的数量和质量 第四十五条 可获取证据的数量和质量受下列因素的影响： （一）鉴证对象和鉴证对象信息的特征； （二）业务环境中除鉴证对象特征以外的其他事项。 第四十六条 对任何类型的鉴证业务，如果下列情形对注册会计师的工作范围构成重大限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，注册会计师提出无保留结论是不恰当的： （一）客观环境阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平； （二）责任方或委托人施加限制，阻碍注册会计师获取所需要的证据，无法将鉴证业务风险降至适当水平。 15 第八节 记 录 第四十七条 注册会计师应当记录重大事项，以提供证据支持鉴证报告，并证明其已按照鉴证业务准则的规定执行业务。 第四十八条 对需要运用职业判断的所有重大事项，注册会计师应当记录推理过程和相关结论。 如果对某些事项难以进行判断，注册会计师还应当记录得出结论时已知悉的有关事实。 第四十九条 注册会计师应当将鉴证过程中考虑的所有重大事项记录于工作底稿。 在运用职业判断确定工作底稿的编制和保存范围时，注册会计师应当考虑，使未曾接触该项鉴证业务的有经验的专业人士了解实施的鉴证程序，以及作出重大决策的依据。 第八章 鉴 证 报 告 第五十条 注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。 注册会计师应当考虑其他报告责任，包括在适当时与治理层沟通。 第五十一条 在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论可以采用下列两种表述形式： （一）明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方作出的‘根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”。 16 （二）直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。 在直接报告业务中，注册会计师应当明确提及鉴证对象和标准。 第五十二条 在合理保证的鉴证业务中，注册会计师应当以积极方式提出结论，如“我们认为，根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的”或“我们认为，责任方作出的‘根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”。 在有限保证的鉴证业务中，注册会计师应当以消极方式提出结论，如“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，根据×标准，×系统在任何重大方面是无效的”或“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，责任方作出的‘根据×标准，×系统在所有重大方面是有效的’这一认定是不公允的”。 第五十三条 当存在本准则第五十四条至第五十六条所述情况时，注册会计师应当对其影响程度作出判断。如果这些情况影响重大，注册会计师不能出具无保留结论的报告。 第五十四条 对任何类型的鉴证业务，如果注册会计师的工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。 在某些情况下，注册会计师应当考虑解除业务约定。 第五十五条 如果存在下列情形，注册会计师应当视其影响的重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告： （一）注册会计师的结论提及责任方的认定，且该认定未在所有重大方面作出公允表达； （二）注册会计师的结论直接提及鉴证对象和标准，且鉴证对象 17 信息存在重大错报。 第五十六条 在承接业务后，如果发现标准或鉴证对象不适当，可能误导预期使用者，注册会计师应当视其重大与广泛程度，出具保留结论或否定结论的报告。 如果发现标准或鉴证对象不适当，造成工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。 在某些情况下，注册会计师应当考虑解除业务约定。 第五十七条 当注册会计师针对鉴证对象信息出具报告，或同意将其姓名与鉴证对象联系在一起时，则注册会计师与该鉴证对象发生了关联。 如果获知他人不恰当地将其姓名与鉴证对象相关联，注册会计师应当要求其停止这种行为，并考虑采取其他必要的措施，包括将不恰当使用注册会计师姓名这一情况告知所有已知的使用者或征询法律意见。 第九章 附 则 第五十八条 注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。 第五十九条 某些业务可能符合本准则第五条鉴证业务的定义，使用者可能从业务报告的意见、观点或措辞中推测出某种程度的保证，但如果满足下列所有条件，注册会计师执行这些业务不必遵守本准则： 18 （一）注册会计师的意见、观点或措辞对整个业务而言仅是附带性的； （二）注册会计师出具的书面报告被明确限定为仅供报告中所提及的使用者使用； （三）与特定预期使用者达成的书面协议中，该业务未被确认为鉴证业务； （四）在注册会计师出具的报告中，该业务未被称为鉴证业务。 第六十条 本准则自2007年1月1日起施行。中国注册会计师职业道德规范指导意见 第一章 总 则 第一条 为了规范注册会计师职业道德行为，提高注册会计师职业道德水准 ，维护注册会计师职业形象，根据《中华人民共和国注册会计师法》和《中国注册会计师职业道德基本准则》，制定本指导意见。 第二条 注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，维护社会公众利益。 第三条 注册会计师执行审计、审核和审阅等鉴证业务，应当恪守独立、客观、公正的原则。 第四条 注册会计师应当保持应有的职业谨慎，保持和提高专业胜任能力， 遵守独立审计准则等职业规范，勤勉尽责。 第五条 注册会计师应当履行对客户的责任，对执业过程中获知的客户信息保密。 第六条 注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行的工作。 第二章 独 立 性 第七条 注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。 第八条 可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等。 第九条 会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括： (一) 与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益； (二) 收费主要来源于某一鉴证客户； (三) 过分担心失去某项业务； (四) 与鉴证客户存在密切的经营关系； (五) 对鉴证业务采取或有收费的方式； (六) 可能与鉴证客户发生雇佣关系。

所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。 直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

2006年度注册会计师全国统一考试《会计》考试大纲2006-4-4页面功能 【字体：大 中 小】【打印】【关闭】一、基本要求为考察考生具有相关的知识和技能，本科目要求考生能够：1.获取、评价、分析并处理编制会计报表所需要的相关信息；2.分析判断与会计处理与财务会计报告相关的其他资料；3.掌握并运用适当的会计处理方法；4.进行相关运算；5.清晰表达结论；6.在财务报表或其他相关表格中填列结果二、知识要求（一）总 论1.会计概述（1）会计的概念和起源（2）会计的作用2.会计核算的基本前提（1）会计主体（2）持续经营（3）会计分期（4）货币计量3.会计核算的一般原则（1）衡量会计信息质量的一般原则①客观性原则②可比性原则③一贯性原则④相关性原则⑤及时性原则⑥明晰性原则（2）确认和计量的一般原则①权责发生制原则②配比原则③历史成本原则④划分收益性支出与资本性支出原则（3）起修正作用的一般原则①谨慎性原则②重要性原则③实质重于形式原则4.会计要素（1）资产（2）负债（3）所有者权益（4）收入（5）费用（6）利润（二）货币资金及应收项目1.货币资金（1）货币资金的特点及其组成（2）现金（3）银行存款①银行结算的种类②银行存款业务的会计处理（4）其他货币资金①外埠存款②银行汇票存款③银行本票存款④信用证保证金存款⑤信用卡存款⑥存出投资款（5）货币资金控制（6）国家有关货币资金管理的规定①现金管理办法②银行存款管理制度③货币资金内部控制的规定2.应收票据（1）应收票据的特点及其分类（2）不带息应收票据（3）带息应收票据（4）应收票据转让3.应收账款（1）应收账款的概念（2）应收账款的计价①商业折扣②现金折扣（3）应收账款的会计处理①在没有商业折扣情况下的会计处理②在有商业折扣情况下的会计处理③有现金折扣情况下的会计处理（4）坏账及坏账损失①坏账损失的确认②坏账损失的会计处理（5）预付账款的会计处理4.应收债权出售和融资（1）以应收债权为质押取得借款（2）应收债权出售①不附追索权的应收债权出售②附追索权的应收债权出售（3）应收债权贴现5.其他应收项目（三） 存 货1.存货取得和发出的计价及核算（1）存货的概念及确认条件①存货的概念②存货的确认条件（2）存货入账价值的基础及其构成①存货入账价值的基础②存货成本的构成（3）取得存货的核算①原材料的核算②委托加工物资的核算③包装物和低值易耗品的核算（4）存货成本流转的假设（5）存货的计价方法①个别计价法②先进先出法③加权平均法④移动平均法⑤后进先出法（6）发出存货的核算①领用和出售原材料的核算②发出包装物的核算③领用低值易耗品的核算（7）存货的简化核算方法①计划成本法②毛利率法③零售价法2.存货的期末计量（1）存货数量的盘存方法①实地盘存制②永续盘存制③实地盘存制与永续盘存制的比较④存货盘盈盘亏的处理（2）存货的期末计价原则及账务处理①成本与可变现净值孰低的含义②可变现净值的确定③材料存货的期末计量④成本与可变现净值孰低的账务处理（四） 投 资1.短期投资（1）短期投资成本的确定（2）短期投资损益的确认及短期投资的处置①短期投资损益的确认②短期投资的处置2.长期股权投资（1）长期股权投资初始成本的确定（2）新的投资成本的确定（3）长期股权投资的成本法①成本法的适用范围②成本法的核算方法（4）长期股权投资的权益法①权益法的适用范围②权益法的核算方法（5）成本法与权益法的转换①权益法转为成本法②成本法转为权益法（6）股票股利的处理（7）长期股权投资的处置3.长期债权投资（1）长期债权投资初始投资成本的确定（2）长期债券溢折价及利息的计提①长期债券溢折价及处理②长期债券投资利息的处理（3）可转换公司债券（4）其他长期债权投资的核算（5）长期债权投资损益的确认及处置①长期债权投资损益的确认②长期债权投资的处置（6）委托贷款的核算4.投资的期末计价（1）短期投资的期末计价（2）长期投资减值①计提减值准备的条件及判断标准②计提减值准备的会计处理（3）股权投资差额与计提减值的处理（4）投资的划转（5）投资在会计报表附注中的披露（五）固定资产1.固定资产概述（1）固定资产的概念（2）固定资产的分类①按固定资产经济用途分类②按固定资产使用情况分类③按固定资产的所有权分类④按固定资产的经济用途和使用情况综合分类2.固定资产取得（1）固定资产的计价基础①按历史成本计价②按净值计价（2）固定资产的价值构成（3）固定资产取得的会计处理①购置的固定资产②自行建造的固定资产③投资者投入的固定资产④租入的固定资产⑤接受捐赠的固定资产⑥盘盈的固定资产3.固定资产折旧（1）固定资产折旧的概念和核算要求（2）固定资产折旧方法①年限平均法②工作量法③加速折旧法（3）固定资产折旧的会计处理4.固定资产的后续支出（1）费用化的后续支出（2）资本化的后续支出5.固定资产处置与期末计价（1）固定资产的处置（2）固定资产的报废（3）固定资产的变卖（4）固定资产的期末计价（六）无形资产及其他资产1.无形资产及其期末计价（1）无形资产概述（2）无形资产的内容①专利权②商标权③土地使用权④著作权⑤特许权⑥非专利技术⑦商誉（3）无形资产的入账价值（4）无形资产的摊销（5）无形资产的转让（6）无形资产的期末计价（7）无形资产的会计处理2.其他资产（1）长期待摊费用（2）其他长期资产（七）负债1.流动负债（1）应付账款（2）应付票据①带息应付票据的处理②应付票据如为带息票据（3）应交税金①增值税②消费税③营业税④资源税⑤土地增值税⑥房产税、土地使用税、车船使用税和印花税⑦城市维护建设税⑧所得税⑨耕地占用税（4）其他流动负债①短期借款②短期债券③预收账款④应付工资⑤应付福利费⑥应付股利⑦预提费用⑧其他应交款和其他应付款2.长期负债（1）长期债券（2）可转换公司债券（3）长期借款（4）长期应付款①应付补偿贸易引进设备款②应付融资租赁款（八）所有者权益1.实收资本（1）实收资本的概念和核算的基本要求（2）国有独资公司的投入资本（3）有限责任公司的投入资本（4）股份有限公司的投入资本（5）独资企业改组为股份制企业①国有企业改建为公司制企业②企业改组为股份制企业的会计核算（6）实收资本增减变动的核算①实收资本增加的核算②实收资本减少的核算2.资本公积（1）资本公积的概念与来源（2）资本溢价或股本溢价①资本溢价②股本溢价（3）股权投资准备（4）接受捐赠资产（5）拨款转入（6）外币资本折算差额（7）关联交易差价（8）其他资本公积3.留存收益（1）盈余公积的核算（2）未分配利润的核算（3）弥补亏损的核算（九）收入、费用和利润1.收入（1）收入的概念及其分类（2）销售商品收入的确认与计量（3）提供劳务收入的确认与计量（4）让渡资产使用权收入的确认与计量（5）建造合同收入的确认与计量①建造合同的类型②合同分立与合同合并③合同收入和合同费用2.费用（1）费用的确认（2）期间费用①管理费用②营业费用③财务费用3.利润（1）营业利润（2）营业外收支的核算①营业外收入②营业外支出（3）利润总额（4）本年利润的结转（十）财务会计报告1.资产负债表（1）资产负债表的格式（2）资产负债表的编制方法（3）资产负债表编制举例2.利润表和利润分配表（1）利润表①利润表的格式②利润表的编制方法③利润表编制举例（2）利润分配表①利润分配表的格式②利润分配表的编制方法③利润分配表编制举例3.现金流量表（1）现金流量表的编制基础（2）现金流量的分类（3）现金流量表的基本格式和编制方法①现金流量表的基本格式②现金流量表的编制方法③现金流量表编制方法举例4.会计报表附注（1）基本会计假设（2）会计政策和会计估计的说明（3）重要会计政策和会计估计变更的说明（4）或有事项的说明（5）资产负债表日后事项的说明（6）关联方关系及其交易的说明（7）重要资产转让及其出售的说明（8）企业合并、分立的说明（9）会计报表重要项目的说明（10）收入（11）有助于理解和分析会计师报表需要说明的其他事项（十一） 所得税会计1.所得税会计概述（1）所得税会计的概念（2）永久性差异（3）时间性差异2.所得税会计处理方法（1）应付税款法（2）纳税影响会计法①税率不变情况下的会计处理②税率发生变动情况下的会计处理③递延法和债务法举例（3）资产减值涉及的所得税会计问题（十二）外币业务1.外币业务会计处理（1）外币业务账户的设置及其会计核算的基本程序（2）主要外币业务的会计处理①外币兑换业务②外币购销业务的会计处理③外币借款业务的会计处理④接受外币资本投资的账务处理（3）期末汇兑损益的计算及其账务处理2.外币会计报表折算（1）外币会计报表折算方法①现行汇率法②流动与非流动项目法③货币性与非货币性项目法④时态法（2）外币会计报表折算差额（3）我国外币会计报表折算方法①资产负债表②利润表和利润分配表（十三）借款费用1.借款费用概述（1）借款费用的定义及内容（2）借款费用的范围①借款费用可予资本化的资产范围②借款费用可予资本化的借款范围（3）借款费用的确认原则和计量2.借款费用的会计处理（1）借款费用开始资本化的条件（2）借款利息和外币借款汇兑差额的确认和计量①借款利息和外币借款汇兑差额的确认②利息资本化金额的确定③外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定（3）辅助费用的确认和计量（4）借款费用暂停资本化（5）借款费用停止资本化（6）借款费用的披露①当期资本化的借款费用金额信息的披露②当期用于确定资本化金额的资本化率信息的披露（十四） 或有事项1.或有事项概述（1）或有事项的概念和特征（2）或有负债和或有资产2.或有事项的会计处理（1）或有事项的确认（2）或有事项的计量①最佳估计数的确定②预期可能获得补偿的处理（3）或有事项的披露①因或有事项而确认的负债的披露②或有负债的披露③或有资产的披露（十五）租赁1.租赁概述（1）与租赁有关的几个概念①租赁②最低租赁付款额③最低租赁收款额（2）租赁分类的原则（3）租赁分类的具体标准2.承租人的会计处理（1）承租人对经营租赁的会计处理（2）承租人对融资租赁的会计处理①租赁资产的资本化及其金额的确定②初始直接费用的会计处理③未确认融资费用分摊的会计处理④租赁资产折旧的计提⑤履约成本的会计处理⑥或有租金的会计处理⑦租赁期届满时的会计处理⑧相关会计信息的披露3.出租人的会计处理（1）出租人对经营租赁的会计处理（2）出租人对融资租赁的会计处理①租赁开始日租赁债权的确认②初始直接费用的会计处理③未实现融资收益分配的会计处理④租金逾期未能收回情况下的会计处理⑤应收融资租赁款坏账准备的计提⑥未担保余值发生变动的会计处理⑦或有租金的会计处理⑧租赁期届满时的会计处理⑨相关会计信息的披露4.售后租回交易的会计处理（1）售后租回交易的概念（2）售后租回交易的会计处理①售后租回交易形成融资租赁②售后租回交易形成经营租赁③售后租回交易的会计处理④售后租回交易的披露（十六） 债务重组1.债务重组概述（1）债务重组的定义（2）债务重组的方式①以低于债务账面价值的现金清偿债务②以非现金资产清偿债务③债务转为资本④修改其他债务条件⑤混合重组（3）债务重组日2.债务重组的会计处理（1）债务重组会计处理的一般原则（2）债务重组的会计处理①以低于债务账面价值的现金清偿债务②以非现金资产抵偿债务③债务转为资本④修改其他债务条件⑤混合重组方式（十七）非货币性交易1.非货币性交易概述（1）非货币性交易的概念（2）货币性资产交易与非货币性资产交易的主要区别2.非货币性交易会计处理（1）非货币性交易核算的一般原则①如何计量换入资产的入账价值②如何确认和计量换出资产的损益（2）非货币性交易会计处理①不涉及补价情况下的会计处理②涉及补价情况下的会计处理③一般纳税企业涉及存货的非货币性交易④非货币性交易中涉及多项资产交换的会计处理⑤非货币性交易的披露内容（十八）会计政策、会计估计变更和会计差错更正1.会计政策及其变更（1）会计政策概述（2）会计政策变更（3）会计政策变更的会计处理方法①追溯调整法②未来适用法（4）会计政策变更的会计处理方法的选择（5）会计政策变更的披露2.会计估计及其变更（1）会计估计概述（2）会计估计变更（3）会计估计变更的会计处理3.会计差错更正（1）会计差错概述（2）会计差错更正的会计处理①当期发生的会计差错②以前期间发生的非重大会计差错③以前期间发生的重大会计差错（3）会计差错更正的披露（十九）资产负债表日后事项1.资产负债表日后事项的定义（1）资产负债表日后事项的定义（2）资产负债表日后事项涵盖的期间（3）资产负债表日后事项的内容①调整事项②非调整事项（4）持续经营2.调整事项的处理原则及方法（1）调整事项的处理原则（2）调整事项的具体会计处理方法3.非调整事项的处理原则及方法（二十）关联方关系及其交易1.关联方关系及其披露（1）关联方的概念及其特征（2）与关联方有关的几个概念①控制与母公司和子公司②共同控制和合营企业③重大影响和联营企业（3）关联方关系的判断标准（4）关联方关系的披露要求2.关联方交易及其披露（1）关联方交易（2）关联方交易的类型①购买或销售商品②购买或销售除商品以外的其他资产③提供或接受劳务④代理⑤租赁⑥提供资金⑦担保和抵押⑧管理方面的合同⑨研究与开发项目的转移⑩许可协议11关键管理人员报酬（3）关联方交易的披露3.关联方交易的会计处理①上市公司出售资产给关联方的会计处理②关联方之间承担债务或费用（不包括债务重组）的会计处理③关联方之间委托及受托经营的会计处理④上市公司与关联方之间占用资金的会计处理（二十一）商品期货业务1.商品期货业务概述2.商品期货业务的会计处理（1）期货会员资格投资和年会费（2）商品期货交易①划出和追加保证金②提交质押品③开新仓、对冲平仓和实物交割（3）商品期货套期保值业务（4）商品期货业务举例（5）会计报表（二十二）合并会计报表1.合并会计报表概述（1）合并会计报表的作用及其特点①会计报表的作用②合并会计报表的特点（2）合并会计报表的合并范围①合并范围②不纳入合并会计报表合并范围的子公司（3）合并会计报表编制的前期准备事项①统一母子公司的会计报表决算日及会计期间②统一母子公司的会计政策③对子公司股权投资采用权益法核算④对子公司外币表示的会计报表进行折算（4）合并会计报表的种类及其编制原则①合并会计报表的种类②合并会计报表的编制原则（5）合并会计报表的编制程序2.合并资产负债表（1）合并资产负债表的抵销处理项目①长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销②内部债权与债务项目的抵销③存货中包含的未实现内部销售利润的抵销④固定资产和无形资产中包含的未实现内部销售利润的抵销⑤盈余公积的抵销（2）合并资产负债表的编制（3）合并资产负债表的基本格式3.合并利润表和合并利润分配表（1）合并利润表和合并利润分配表的抵销项目①内部销售收入和内部销售成本的抵销②内部应收账款计提的坏账准备的抵销③内部利息收入和利息支出的抵销④内部投资收益项目与子公司利润分配有关项目的抵销⑤内部提取盈余公积的抵销（2）合并利润表和利润分配表的编制（3）合并利润表及合并利润分配表的基本格式①合并利润表的基本格式②合并利润分配表的基本格式4.合并现金流量表（1）合并现金流量表概述（2）合并现金流量表中少数股东权益项目的揭示（3）合并现金流量表的基本格式5.内部应收账款和坏账准备的抵销（1）初次编制合并会计报表时的抵销处理①内部应收账款本期余额等于上期余额时的抵销处理②内部应收账款本期余额大于上期余额时的抵销处理③内部应收账款本期余额小于上期余额时的抵销处理（2）连续编制合并会计报表时的抵销处理6.内部销售及存货中未实现内部销售利润的抵销（1）当期内部购进商品并形成存货的抵销处理（2）连续编制合并会计报表时内部购进商品的抵销处理7.存货跌价准备的抵销（1）初次编制合并会计报表时的抵销处理（2）连续编制合并会计报表时存货跌价准备的抵销处理8.内部固定资产交易的抵销（1）内部固定资产交易及其发生时的抵销处理①内部固定资产交易②内部固定资产交易发生当期的抵销处理（2）计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理①内部交易的固定资产交易发生当期的抵销处理②内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理③内部交易固定资产清理会计期间的抵销处理9.内部提取的盈余公积的抵销处理（1）初次编制合并会计报表时的抵销处理（2）连续编制合并会计报表时的抵销处理（二十三）分部报告1.分部报告概述（1）分部报告的概念（2）分部报告的意义2.分部的确定（1）业务分部的确定（2）地区分部的确定（3）报告分部的确定（4）分部报告的主要报告形式和次要报告形式①以经营风险和报酬的主要来源确定主要报告形式②考虑企业内部组织和管理结构确定主要报告形式3.分部会计信息的披露（1）以业务分部为主要报告形式时的披露（2）以资产所在地为基础的地区分部为主要报告形式时的披露（3）以客户所在地为基础的地区分部为主要报告形式时的披露（二十四）中期财务报告1.中期财务报告概述（1）中期财务报告概念（2）编制中期财务报告的意义①编制中期财务报告有助于提高会计信息质量②编制中期财务报告有助于完善上市公司信息披露制度③编制中期财务报告有助于规范企业行为（3）中期财务报告至少应当包括的内容2.中期财务报告的编制原则和方法（1）中期财务报告的编制应当遵循重要性原则（2）中期会计报表的编制要求①中期会计报表的格式和内容②在中期财务报告中编报合并会计报表和母公司会计报表的要求③比较会计报表（3）编制中期会计报表附注的基本要求和中期会计报表附注至少应当包括的内容①编制中期会计报表附注的基本要求②中期会计报表附注至少应当包括的内容（4）在年度会计报表中的披露（5）企业在编制中期会计报表时应当遵循的确认与计量原则①中期会计确认与计量的基本原则②中期会计估计的应用（6）中期会计政策变更的处理①会计政策变更发生在会计年度第1季度的情况②会计政策变更发生在会计年度内第1季度之外的其他季度三、主要参考法规1.企业会计制度20012.企业会计准则2003（注：此专题内有所有的旧企业会计准则）说明：本大纲所涉及的参考法规均为截至2005年12月31日财政部已发布并生效的会计准则、制度及相关解释规定