注册会计师行业分析及对策

这个不太好写，而且比较消极，论述起来会有很多漏洞，请考虑其他论文题目。会计上有很多可以研究的课题，而且只要是与你所学东西相关的都可以作为论文题目。毕业论文是考察你学习成果并带有总结性质的文章，不宜太过偏激。

(一)财务人员缺失会计职业道德概念

目前，我国多数财务人员对会计职业道德缺少必要的了解，在现实财务核算中，不能对国家新财经法规、税收政策进行学习更新，片面地认为财务工作即是简单记录、核算，工作中存在消极怠工、得过且过态度，缺少对财务工作的职业理想与敬业精神。同时，由于企业内部审计工作缺失及外部财政、税务、物价等政府部门监管不到位，助长企业财务人员不断违反职业道德，编制虚假财务报表。

(二)财务人员整体业务素质偏低

目前，我国企业财务人员学历普遍偏低，多数财务人员只拥有职业中专学历，甚至个别财务人员未取得会计职业资格证书。在日常财务核算中，缺少财经专业技术知识，特别是未熟练掌握会计电算化软件操作，未对会计相关准则、制度进行专研，导致企业会计核算混乱、资产账实不符、财务报表严重失实，不但降低了企业会计信息质量，同时违背了会计职业道德对企业财务人员要求。

(三)一味服从领导及追求利益促使财务人员丧失会计职业道德

目前，促使会计人员违背职业道德的原因主要是领导授意与个人利益。一是多数企业为了达到偷税、上市公司为达到发行股票标准及公开年报粉饰财务报表、通过金融机构资产贷款审核，要求企业财务人员编制虚假财务信息，财务人员在职业道德与领导压力之间选择前者，以保住现有工作岗位。二是财务人员自身受到外界不良信息影响，为追求物质享乐，不惜违背职业道德与法律规定，通过编制作虚假凭证、账簿和报表，利用职务上的便利进行贪污、挪用公款，使自己慢慢走上犯罪的道路。

(一)加强财务人员政治与职业道德学习，增强自我约束意识

目前，我国绝大多数企业财务人员均埋头于日常经济核算中，加之受到社会复杂舆论的影响，使财务人员迷失方向，最终走向违反财经法规的犯罪道路。因此，企业应加强财务人员思想政治教育，提高财务人员思想觉悟，认真遵守会计职业道德，热爱本职工作。同时，通过反面案例对财务人员进行警示教育宣传，以增强企业财务人员法制观念，使财务人员树立正确的人生观、价值观，当面对内外部社会各种利益诱惑时，可以严格遵守职业道德，维护会计职业尊严。

(二)加强财务人员内外部监督，提高财务人员责任感与危机感

企业应充分利用内、外部监督对规范财务核算、降低舞弊风险作用。一是建立内部审计机构。企业应在内部建立独立的内审机构，并在人、财、物方面给予必要的支持，以保证其可以公平、独立地开展内审业务。同时，强化各业务部门对内审工作的配合，对于审计中发现的违规问题进行认真整改，不断提高会计信息质量及内部控制执行效果。二是企业应利用外部财政、税务等政府部门及会计师事务所中介机构对其财务人员遵守职业道德情况审计结果，将审计中发现的问题及时进行整改，在不断提高会计信息质量的基础上，促使财务人员遵守国家财经法规及职业道德规范。同时，督促财务人员每年进行后续教育培训，不断更新财务人员业务知识，培养良好的职业道德观，以适应新时期财务管理对会计工作人员专业素质与道德品德的要求。

(三)定期轮换财务核算岗位，降低财务人员违规行为发生机率

财务人员在同一岗位任职时间过长将会给财务人员贪污舞弊提供土壤，也不利于企业及时发现经济活动中存在的违规问题。企业应在内部建立财务岗位轮换制度，既加强企业内部监督，又可在企业内部通过岗位交接清查形成有效的牵制，以降低个别财务人员贪污、挪用公款后不被发现的.风险。同时，岗位轮换制度可使财务人员熟练掌握各岗位专业技能，提高财务人员整体业务素质并充分调动财务人员工作积极性，有助于激发财务人员创造业务工作进行新思路。

(四)建立财务人员激励制度，调动财务人员遵守职业道德积极性

一是严把财务人员引进关。《企业会计准则》等国家财经法律法规及内部会计控制制度若想执行到位，不但应由具备专业技能的财务人员完成，而且对财务人员政治素质、职业道德、事业心提出较高要求。目前，我国多数企业在选拔人才时，只将其专业、学历、上岗证作为入职前提，而忽视对财务人员品格进行审核，因此，建议企业在选用财务人员时，通过查询财政局会计人员职业质量等方式，对财务人员职业道德、政治品德进行考核。二是建立财务人员激励机制。将遵守职业道德规范情况作为财务人员职称晋升、奖金发放的重要参考标准，对于按照《会计法》、《企业会计准则》进行财务核算及严格遵守职业道德的财务人员，给予物质、精神方面的奖励，以促使其提高工作效率，遵守会计职业道德规范。

加强会计人员职业道德的培养与建设，即是广大会计人员素质的一项基础性工作，又是一项复杂的社会系统工程，它不仅仅是某一个单位、某一个部门的任务，而是各地区、各部门、各单位的共同责任。因此各级部门在建立健全和贯彻实施财经法规制度、会计准则时，应当体现会计职业道德的具体要求，要把思想引导与利益调节、精神鼓励与物质奖励统一起来，加强督导检查，严格考核、奖惩，为会计人员职业道德培养与建设提供有效的制度保障。

会计人员的职业道德素养主要体现在道德品质方面，关键在于一个德的培养上，主要突出培养会计人员的责任心和思想品质。职业道德不仅仅表现在开展会计活动上，还存在于处理会计关系上，并且在进行的职业规划及职业观念和原则的规范上都有体现。一方面会计行业自身在职业活动中就应该积极的遵守一定的行为规范，同时会计人员还要体现会计行业对社会的道德责任和义务。会计人员职业道德还应该具备职业之道和职业之德，职业品质往往体现在会计人员应当具备的态度、作风、良知、职业观念和职业责任与职业感等，不仅仅要体现崇高的职业道德，还要具备优良的职业品质。

1997年我国实施颁布的中国注册会计师职业道德基本准则中，明确了会计人员职业道德的相关内容，例如在工作岗位中要爱岗并且敬业，坚持诚实信用原则，不仅要廉洁自律，还要在实际工作中秉承客观公正的态度，不仅要坚持准则、提高技能，还要在企业的实践工作中不断参与管理、强化会计核算与监督的职能，不断的保持和提高专业的胜任能力，遵守独立的审计准则。新时期，中国注册会计行业协会还会进一步规范注册会计师行业职业道德，提高职业道德水平，维护职业公众形象，积极吸取职业道德研究的最新成果，在内容上逐步地丰富和完善职业道德准则，更加细化行业职业道德的规定，使之在操作上更加可行、更加具体、更加严密。

【摘要】会计行业诚信应包括会计诚信和审计诚信，会计失信的责任主体是企业负责人，而审计失信的主体是注册会计师。发生会计行业诚信危机的原困主要有：企业制度因素、政府因素、社会因素、法律因素、注册会计师职业道德和业务水平因素等。挽救诚信危机的对策和建议主要应包括：加强企业责任人和财务主管的诚信教育；理顺委托方和代理方的利益关系；完善立法，严格执法，加强对不守信者的惩罚力度；建立和完善相关监督机制；净化社会环境，培养公民的信任意识等。【关键词】会计行业诚信 诚信危机 监督机制 会计失信会计信息具有一定的经济后果，这已是不争之实。会计信息失真所带来的经济后果是十分严重的，它将引起投资决策失误和社会资源的无效配置，使交易费用越来越高昂，最终导致交易的停顿，企业由于无法筹集到资金而纷纷破产，银行倒闭，失业率高，物资短缺，物价飞涨，整个社会将陷入严重经济危机之中。大面积的会计失真，也必将导致严重的社会后果——会计失信于社会，当人们不再相信会计时，恐怕就是会计消亡之时了。目前我国存在十分严重的会计信息失真问题，造成会计严重的失信于公众。企业会计造假可谓司空见惯，或以盈利报亏损套取补贴，或偷税漏税，或以亏损报盈利骗取上市。而作为“经济警察”的注册会计师并不是严格把关，反而成为造假的帮凶。尤其是在我国证券市场上，去年发生的“银广夏”和“三九医药”事件，以及以前发生的“琼民源”、“东方锅炉”、“红光实业”、“张家界”、“黎明股份”、“大庆联谊”、“郑百文”、“麦科特”等多起上市公司会计造假和审计串通事件，导致投资者对会计产生了严重的信任危机，会计师事务所公信力受质疑，会计体系面临崩溃。但这种责任是否都归属欲会计明？造成会计行业诚信危机的原因是什么呢？值得我们认真地分析思考一、会计行业诚信一般来说，诚信是指诚实、守信。诚实是指言行跟内心思想一致，不说假话，不做明知不对的事情。守信，就是讲信用，不失信，能够履行跟人约定的事情而取得的信任。诚信的核心问题是在谋求个人利益时如何对待他人利益。会计行业诚信应包括会计诚信和审计诚信。会计诚信是指企业单位不做假帐、客观、真实、公允地反映和报告企业单位的财务会计信息。会计诚信是企业诚信的一部分，不是会计人员个人的诚信问题，是会计行为的诚信问题。提供会计信息是企业与报表使用人之间的一种契约，或者是法律制度的安排，会计人员与报表使用人之间没有任何契约或法律关系。主导企业会计行为的是单位负责任人。基于这种认识，会计诚信的主体应是单位负责人，而非会计人员。会计人员的职业诚信，是指他在企业内部与他人关系中是否诚信。会计人员的职业道德的主要内容是技能胜任、保密、廉洁、客观性等，以便出色地完成其专业工作。我们过去曾经企图通过提高会计人员的法律地位，让他们监督企业，改善企业管理，事实证明收效甚微。这种不合理的要求，必然导致徒劳无功，并使会计人员陷入困境，把企业会计缺乏诚信归咎于会计人员的道德问题，反映了过去计划经济时代的会计观。审计诚信要求注册会计师或审计师在审计时，应站在客观、公正、公允的立场，出具真实、可靠的审计报告。审计报告是注册会计师出具的，注册会计师对其负有直接责任。按现行规定，注册会计师必须以事务所的名义执业。因此，事务所对审计报告也负有直接责任。从这个意义上讲，审计诚信的主体应是注册会计师和其所在的事务所。诚信是审计师最重要的道德准则之一，对于审计师来说，诚信是他们得以存在的基础，失去了诚信，审计师就失去了一切。二、会计行业诚信危机形成的原因（一）企业产权中各行为主体的利益目标不同，真实的会计信息未必为所有人接受，使虚假会计信息有了生存的土壤。一般而言，企业产权中有政府、债权人、所有者、经营者和其他与企业相关的个体等几大主体。政府最关心税收的征缴；债权人最关注其债权是否能按时地收回本金和利息；所有者关心的是自己投入的资产能否保值和增值；经营者关心业绩的增加是否给自己带来额外的经济收益；证券市场上的投资者关心股票的价值和公司的业绩。由于他们具有不同的行为目标和经济特征，存在着不同的利益驱动，不可避免地出现需要企业提供对自己有利的会计信息。经营者的地位与其他利益主体相比有其独特之处，即经营者直接管理着企业，他对企业的经营、运作负直接责任，因而他有着得天独厚的信息优势。由于会计信息不仅是利益相关者进行利益分配的依据，同时也是其他利益相关者考核经营者管理业绩的依据，基于经营者自身利益的考虑，经营者必然存在违背已有的会计规则而披露虚假会计信息，以使自己受益而使企业其他利益相关者受损的动机，这种动机将导致经营者操纵会计信息生成甚至提供虚假信息。从信息使用者方面看，由于各自的利益目标不同，对信息的要求也不一样，有些信息使用者确实需要真实、客观反映经济活动的会计信息，而有些则不然。从理论上说，政府部门和国有资产管理部门是最需要真实的会计信息的信息使用者，因为它们肩负调节社会经济运作、管理国民经济、维护社会稳定、保障公众利益、确保国有资产保值增值的职能，它们能直接感受到会计信息失真的严重后果和对社会经济造成的巨大破坏，但是有时由于个人、部门和地区的利益驱动，出于某种特殊目的如粉饰政绩或隐瞒事实等的需要，他们可能并不需要真实的会计信息，如果这些真实的会计信息对它们的目的不利的话。例如：有些国有企业为了改组成功，获得向社会公开发行股票的资格，就在资产评估和财务报表上大作手脚，以求通过证券委的审批。不仅企业本身乐于这样作假，当地政府也往往支持这样做。因为成立股份公司既能筹集到数量可观的资金，解决企业的资金困难，又能发展地方经济，提高地方政府的工作业绩。对于债权人，他们关注债权是否能按期收回，也应要求真实的会计信息以作出正确的判断，并尽早采取对策。目前企业最大的债权人是银行，是否所有银行真的都需要真实的会计信息呢？恐怕未必。这里同样涉及到银行的利益问题。目前我国的银行大部分是国有银行，接受贷款的企业大部分是国有企业，如果说在贷款发放之前银行对企业会计信息的真实性还有所要求的话，那么贷款发放之后会计信息真实性的重要性就大大降低了。其中的原因主要包括；一是银行和信贷部门及信贷人员自身业绩考核的需要，真实的会计信息（财务状况不好时）对他们不见得有好处，二是就算他们知道借款企业的真实情况（当然是财务状况不好的情况），他们也无法做些什么。对于股东，是最需要真实的会计信息的，因为他们与企业的产权关系最明晰，其利益相关性最大。但以目前我国证券市场而论，投资与投机并存中后者占的比重较大，以赚取短期差价为目的的“股民”甚众，而真正愿意以“股东”身份出现的长期投资者却为数甚少，会计信息是否真实对广大股民来说并不重要，他们所关心的是会计信息是否会令股价上升，因为这才是他们的利益之所在。有时，不同的产权主体为了达到各自的但又是一致的利益目标，可能相互串通，合谋提供虚假的会计信息，虽然这不仅可能损害其他产权主体的利益，而且可能损害企业的长远利益。例如，企业出于自身经济利益最大化的共同动机，经营者可能与某些以短期炒作、获取差价为目的的机构投资者走到一起，制造虚假会计信息，引起股价的大幅波动，借以操纵股价、牟取暴利，最终贻害社会和坑害广大中小散户股民。（二）在委托——代理关系中，对代理人而言，利益决定其信用。企业中存在的基本的委托——代理关系是所有者与经营者之间的关系。资产的所有者，即委托人；资产的使用者，即代理人。由于所有权和经营权的分离，代理人以企业法定代表人的身份独立自主地对企业资产进行经营活动，代理人成为企业的“内部人”；而股东则已没有任何权利与那些已成为公司资产的东西发生联系，成为“外部人”。在所有权与经营权分离的现代企业中，对外信息的提供与使用也是分离的，企业外部集团并不能随时查询、了解企业的财务状况与经营成果。于是，在企业会计信息的供给与需求之间便出现了信息的不对称。代理人是否守信用，提供客观、真实的会计信息，取决于守信用时获得的收益是否大于不守信用时获得的收益。在某些情况下，代理人违背诺言可以获利。不过，对代理人而言，这是一种短期行为，从长远看，代理人的利益会因委托人永远丧失对他的信任而蒙受损失。另外，代理人更注意时间因素，如果委托人能给他带来长期利益，代理人便恪守信用，否则他们就背弃诺言。在企业审计中，也存在着委托人、被审计人与审计机构三者之间的委托代理关系：被审计人（企业管理层）替委托人（资产所有者）管理和经营企业资产，而审计机构替委托人鉴证企业管理层业绩。按照这种关系，社会审计理应成为所有者约束经营者的有效手段，但现代企业制度在中国尚处于完善阶段，部分企业（尤其是国有企业）管理结构不完善，审计业务委托人与企业管理者合二为一，审计中存在的三者之间委托代理关系实质已简化为二者之间的关系，即由企业管理者委托审计机构对自己进行审计，这使社会审计失去了存在的前提，违背了其存在的初衷。在这样的环境下，由于企业管理者拥有对会计师事务所聘用、续聘、支付审计费用等的权力，通常造成会计师事务所处于两难境地。一方面，现代资本市场和作为公司治理制度中的重要环节要求其以独立的第三者对企业的财务情况进行客观评价，为企业与社会公众提供真实可信的审计意见；另一方面，会计师事务所审计业务涉及面有限，又面临生存与发展的压力，审计收费标准偏低，并易受企业左右。（三）从审计的特征分析：审计人员也有无奈之处。审计工作要求审计人员应比会计人员具有更高的业务技能，查出会计中的虚假信息。由于企业业务繁多，审计人员往往从谨慎性原则出发，只能找出重大事情，不一定面面具到。另外，审计最终审查到原始凭证，如果原始凭证都是假的，注册会计师也无奈。在社会和市场中到处弥漫着“假”和“骗”的环境下，会计的造假，也令人发指。如“银广夏”伪造购销合同、伪造出口报关单、伪造免税文件和金融票据等。又如“麦科特”伪造进口设备融资租赁合同、伪造材料及产品购销合同、伪造进出口发票、伪造海关印章等。这些都是会计失信，不能归咎于注册会计师，即使信誉很好、业务技术很精的审计师，也难以查出这些造假事件。（四）政府管制过度和政府行为多变，导致人们对长期利益的预期信心不足。政府管制越多，其政策越变化无常。人们对未来的预期就越不稳定，就越可能去干一锤子买卖，只考虑短期利益。如，对游戏、娱乐和音像市场时开放时管制：对企业进行重复和不必要的检查与评比；执行政策可以因人而异；随意增加或提高市场进入门槛；近几年会计法规和政策频频发生变化；以及国有股减持政策的变化等。这一切，都是政府随意干涉的表现，正是政府自己创造了太多的不确定，导致人们对未来没有信心。（五）审计市场上，政府过度介入的行为导致注册会计师缺乏提供高质量审计服务的外在压力与动力。一是政府利用行政权力人为分割审计市场。从以前指定企业委托与其挂钩的会计师事务所审计，发展到现在会计师事务所的脱钩改制，其实际情况并无发生根本性转变。政府干预市场的行为直接导致了不公平的竞争，高质量的审计服务难以保证。二是政府的干预表现为对审计对象的特殊照顾。如，在企业包装上市的过程中、国企改制的上市过程中、在为了避免ST、PT、摘牌而进行的资产重组中，往往是有关政府部门直接指挥参与。又如，对一些国有企业资不抵债，按现代企业制度理应破产，但政府部门出于社会稳定等目的，向其提供贷款，批准挂帐，这就为真实审计提出了难题。由此引发了只能提供符合客户要求和政府部门认可的审计意见的不良现象。（六）承担法律风险低，违规成本低廉。在我国，提供真实的会计信息，是现行制度的规范性要求，但当社会中的行动者违法获利大于守法得利时，行动者便不会选择守法。所以，我们不能指望人们会自觉自愿地守法守信。这时，必须运用法律和行业自律规范提供足够有效的惩罚，并加以严格执行，使得违法不守信者得不偿失。但我国违规成本低廉，具体表现有两点。一是被揭露的概率很小；二是即使被揭露出来，处罚的力度也不够大，违法的机会成本很小。从近几年来查出的会计信息造假现象来看，造假涉及到很多单位和人员，有些本来是执法者，但不认真执法，反而与公司串通一气，合伙作弊，使造假信息更具隐蔽性，增加了查处的难度。可以说虚假会计信息占相当比例，但被揭露出来的概率很小。另外，即使公司被查出来，其所受处罚力度也不够大，使公司的违法机会成本相当低廉。在现行法律制度下，公司管理当局提供虚假会计信息的法律责任几乎为零。中国证监会对上市公司的处罚主要为罚款和要求撤换公司主要管理人员，宣布其为资本市场禁入者，但这些并未使他们受到实质性的惩罚。对于中介机构来说，主要处罚为罚款、暂停执业、吊销资格或刑事处罚。但由于现在还没有严格的民事赔偿制度，这在相当程度上助长了中介机构继续参与造假的冒险性。（七）注册会计师丧失职业道德，执业水平低。注册会计师在执业审计业务时，必须恪守独立、客观、公正的原则，其中最主要的职业道德精神就是独立性，它是最根本的要求，也是执业客观及公正的前提。在我国，会计师事务所为了争取客户，追求商业利益，背弃职业道德的现象不断累加，最终直接导致了诚信危机的产生。同时，业务水平不高是造成诚信危机的又一个原因。注册会计师作为专业人员，社会地位高，广受关注，不仅在于其公正独立，更在于其精深的专业知识，及敏锐的职业判断力。在现代企业中，使用金融工具和信托基金等复杂方式进行表外融资，在资产负债表中看不出负债的增加，要将其发现，是对注册会计师执业水平的最大考验。企业收益和损失与未来市场变化息息相关，给注册会计师的评价带来更多的困难，也带来巨大潜在风险。关联交易错综复杂，要在其中发现利润转移和债务隐瞒的问题也决非易事。在千变万化的市场发展中，注册会计师应注意利用后续教育，提高自身各方面的水平。三、维护会计行业诚信的建议及对策探讨会计行业诚信危机表面上是会计本身的问题，实际上是一个牵涉面很广的问题。会计失信的责任表面是归属于会计系统和会计行业，但实质上主要责任在于企业经营者和注册会计师。根据上面对会计失信原因的分析，我们相应提出以下建议和对策。（一）加强企业责任人和财务主管的诚信教育虚假会计信息从生成到社会公告，要涉及多个市场主体，仿佛是一个链条，环环相接，而企业是产生虚假信息的源头，应该是治理的重点。在治理中，要从公司负责人和财务负责人这两个源点抓起。要对他们经常进行法制教育和职业道德教育，加强《会计法》、《公司法》、《企业会计制度》、《证券法》等法律法规的宣传和普及，使他们牢固树立起对单位会计责任负责的风险意识，建立依法理财的思想观念，使他们建立起诚信为本、依法经营的理念，以便能从根本上治理虚假会计信息。（二）理顺委托方和代理方的利益关系，减少由于利益冲突而产生的会计失信问题首先，应当尽早建立专业经营人才市场，将竞争机制引入企业经营者的行列。同时在企业内部建立对经营者的激励机制（如使经营者部分持股或给予其股票购买选择权等），使经营者的目标函数与所有者趋于一致，从而改善双方的“激励相容性”。其次，应强化外部监督和内部监督，加强对经营者的行为约束。应按现代企业制度的要求，健全企业的内部治理结构，明确董事会、监事会和经营者的责、权、利。可以考虑将会计按其职能和作用的不同分成内部管理会计和对外报告会计，前者仍属企业内部委托——代理网络的一环，受托于经营者，起参谋和决策支持作用，后者则直接受托于董事会，起反映和监督作用。同时，要明确界定对外报告会计部门的责权，即拥有据实核算反映权和监督权，但以不损害经营者的经营决策权为限，不得擅自干涉经营者的决策甚至替代其作出决策。对于经营者的一些明显不合理、不合法以及损害所有者利益的行为，应拒绝进行业务处理，并及时向董事会报告。同时为抑制对外报告会计人员与经营者“串谋”欺骗所有者、出现“道德风险”和“内部人控制”洞题，还需在机构设置上强化内部的制衡和约束机制，加强基础工作，以强化会计监督职能。同时，建立一套对其进行有效监督与激励的机制，使其目标函数与所有者目标函数一致，最终使所有者、会计人员与经营者三方达到经济利益上的“激励相容性”。（三）在会计市场上，明确界定政府的权力，规范政府行为应明确政府在经济活动中的权力。比如，最大限度地减少政府的审批权；禁止政府直接参与市场交易活动。要保持政策的稳定性，不能朝令夕改等等。只有政府首先讲信任了，政府的政策才能真正有意义，管制才能恰到好处，产权才能得到保护，整个社会才会养成讲信誉的习惯。（四）完善立法，严格执法，加大对不守信者的惩罚力度。法律和信任既有分工，又有互补性，法律可以促进信任的建立。为了提高会计信息质量，我国政府有关管理部门先后制定并发布了数十项相关的法规制度，如《会计法》、《企业财务会计报告条例》、《会计基础工作规范》、《证券法》等。在完善会计法规体系方面，一是尽快制定《会计法》的实施细则，明确规定认定会计信息失真的界限和承担责任的主次问题，二是建立民事赔偿责任，提高造假成本，这样既可以使蒙受损失的投资者得到补偿，又能对造假者形成实在的经济压力，从而抑制其违法造假的行为。加大相关法规制度执行情况的检查力度，也是我们需要解决的问题，否则法规制度再完善也是枉然。目前，我们对蓄意造假者的惩罚力度太弱，只伤其皮毛，不动其筋骨，致使某些单位和个人仍然敢铤而走险。因此，对于藐视法律，蓄意造假而产生严重后果春，一定要加大处罚力度，警示后来者不敢再重蹈覆辙。（五）建立和完善相关监督机制首先，终止上市公司聘任注册会计师的制度，改由证监会或交易所聘任。对未上市的国有企业审计，改由国有资产管理部门聘任。这可使中介机构摆脱由被审计对象给予聘任并给予报酬的压力，真正做到中介机构在审计过程中享有的独立性，防止会计师事务所之间为争取审计业务而不求审计质量的恶性竞争。其次，建立行业监督机制和约束机制。第一，中介机构自身本着对广大投资者负责的态度，不断提高自己的职业道德素质和执业水平；第二，作为中介机构的主管部门（如证券管理部门、行业协会等）要真正担负约束中介机构行为的责任，做好执法工作，做到有法可依，有法必依，执法必严，违法必究，订立奖诚罚假制度，监督整个审计市场，对客观公正的会计师事务所进行公开表扬与奖励，对缺乏诚信的事务所毫不留情地进行揭露和批评，从根本上提高行业质量，做好行业内部的自律监管工作，制止低价不正之风，树立独立、客观、公正的职业道德，倡导诚实守信的美德。（六）净化社会环境，培养公民的信任意识诚信是市场制度的基础条件之一。会计诚信是市场经济的要求。目前，信任危机已在社会的各个领域泛滥，要解决会计失信问题，不能只教育会计从业者，而必须全面开展公民的信任意识教育，让每一位公民都能体会到，只有讲信任，才能获利，否则损失是极大的，甚至是无法弥补的。当信任成为人们的处世资本和企业的无形资产，以及这个社会不能容忍任何失信行为时，失信者就没有生存空间了，会计行业诚信问题也就会随之而解决。总之，会计行业诚信危机不是一个孤立的现象，也不单是会计行业和会计系统的问题。除了对会计本身采取一定的措施之外，更重要的是要从以上几个方面动手解决根本问题。主要参考资料：1．刘峰 《制度安排与会计信息质量》《会计研究》2001、72．安徽省会计学会课题组《关于会计信息质量问的调查研究》《会计研究》99、43．王开田《现代会计角色论一从企业的性质看会计的地位与扮演的角色》《会计研究》98年第2期4．张维迎《产权、政府与信誉》北京三联书店20015．石联运《上市公司虚假会计信息的成因及综合治理》《财务与会计》2002、56．张蓉《我国会计师事务所规模化发展中面临的问题》《上海会计》2001、8作者:李武立 来源:WTO与中国会计财务问题学术研究会

我国注册会计师制度面临的问题与对策 近年来，我国注册会计师面临的法律诉讼案件不断上升，因出具不合规审计报告而受到行政处罚的事件屡有发生，上市公司退出机制的实行，导致投资风险充分暴露，使在资本市场中处于弱势地位的中小投资人对作为独立社会中介机构的批评日益严厉。注册会计师行业面临的压力愈来愈大，究其原因有： 1．会计信息的公共信息职能深入扩散，审计报告的经济后果性加强，利害关系人增多。随着经济体制改革的深入，政府转变职能，由直接管理向间接管理转换，行政当局更多地依赖会计报表中的相关经济信息来识别分析监管对象、重点，信息的可靠及时就显得尤为重要。注册会计师出具的审计报告就成为判断获取的会计资料可靠性的依据。另外资本市场规模日益扩大，中小投资人的风险和自我保护意识得到强化，当潜在的投资风险转化为现实风险，他们就寻求经济利益的补偿以求转嫁风险。于是为公开披露会计信息提供鉴证意见的注册会计师及会计师事务所就首当其冲成为追究的对象。 2．企业面临的市场约束不断加强，巨大的经营压力使其操纵会计报表的可能性增大。资本市场进入门槛的限制、上市后的持续信息披露义务；亏损公司退市压力、投资人的回报要求等重重压力，使上市公司一旦步入困境，就会寻求各种方法来粉饰会计报表。由于上市公司大多系剥离分立模式，母子公司天然的血缘关系就使其利用关联方交易、资产重组、托管等手段来改善财务状况和经营业绩。因公司治理结构的不完善及企业由内部人控制，使注册会计师不能够获得充分完整的信息，导致审计风险加大。 3．社会公众和司法界人士对注册会计师的期望值与独立审计客观能够达到的目标差距较大。目前社会公众普遍认为注册会计师出具审计报告后就意味着对会计报表做出保证。社会公众的认识极大地影响着法律界的认识，并对注册会计师行业构成强大的压力，使目前“深口袋”理论盛行。该理论认为注册会计师应承担无过错责任，并承担民事赔偿责任。由于审计手段的局限性，注册会计师的审计意见只能帮助报告使用人合理确定会计报表的可信赖程度，而不可能对其经营效率、效果和持续经营能力做出保证。 4．注册会计师在资本市场博弈中自身行为的不规范，职业风险意识差，执业质量不高也是重要原因。在对上市公司审计时，面对激烈的会计市场竞争，部分会计师事务所或无条件接受委托，或顺应上市公司意图，或在职业过程中缺乏应有的职业谨慎而未能发现重大的错报和漏报。上市公司一旦东窗事发，注册会计师及会计师事务所就难辞其咎。 面对严峻的形势，笔者认为从行业协会管理的角度来讲，应加强行业自律，实行审慎监管，维护行业形象，加强社会沟通，以消除和减少公众期望与客观现实的差距。具体如下： 1．严格会计市场进入约束，完善事务所退出机制。在设立会计师事务所时，应严格控制数量，推行合伙制。首先控制合理的事务所数量可以避免恶性竞争、不计风险。低价收费等扰乱会计市场现象的发生。其次因为会计师事务所的最高管理层在事务所处于特殊地位，业务承接风险控制一般由其负责，承办业务的注册会计师处于被动地位。合伙制的实行可以有效增强高层管理人员的风险意识，使其规范自身经营行为，加强对风险的识别和监控。最后应建立对会计师事务所的考核评价系统，对不符合约定标准的会计师事务所必要时要求其退出。退出市场竞争的压力可以调动现有事务所加强管理、开拓业务、谋求发展的积极性。 2．引导会计师事务所建立、健全公司内部治理结构，促使其形成自我约束、自我发展的经营机制，对事务所的运作实行动态监控，保证其公司治理机制的有效运行。 完善的公司治理机构是会计师事务所健康、持续、稳定发展的基础。权责明确、相互制约。相互监督的股东会、董事会、监事会的公司治理模式应得到有效运作，这可以避免出现事务所内部人员独断控制所导致的不计风险、任意接收业务委托、降低质量标准的弊端。目前为了保证治理结构真正有效运行，必须建立事务所评价系统，实行分类管理。第一应对事务所组织体制、决策机制、机构设置、质量控制、项目管理、人员资源管理（人员聘用、晋升、培训）等提出明确要求，并制定相应的考核标准及办法，实行定期评价。第二根据评价结果进行适当分类，据此进行业务承接限制，使事务所业务能力与承担风险能力相适应。第三实行分类指导，明确不同类别事务所的监管重点、改进方向，加强监管的针对性及可行性。最后要建立重大事项备案制度，及时掌握事务所的重大决策，并提供政策指导及支持。 3．加强质量监管，建立事务所内部质量控制、行业监管、社会监督相结合的质量监管体系，实行动态的全方位的质量监管。 （1）明确要求会计师事务所应建立的质量控制制度。审计项目质量标准及控制程序，并制定相应的考核测评办法。当前会计师事务所在机构设置、人员聘用、委派、晋升、辞退等相关制度中应体现质量控制要求。另外审计项目应建立从业务联系、风险评估、人员委派、审计计划的制定实施、审计过程监督及事后监督到出具报告一套完整质量控制程序。通过上述措施使事务所建立质量控制框架并保证其正常运行，以此为基础分析事务所的质量控制体系，确定监管的时间、方式、重点领域。 （2）建立事务所质量控制数据信息系统，识别重点监管对象，完善事务所检查的方式、程序及处罚办法。通过建立事务所的质量控制数据信息系统，进行信息的搜集力0工、处理，可以防止、发现、纠正事务所质量控制中的偏差和薄弱环节，确定监管重点。有效的检查选择方案、人员委派、检查计划、实施及报告处理程序，有利于规范检查行为，提高检查效率，保证检查质量提高和检查目的的实现。另外建立调查及惩罚委员会，有助于检查的独立性和公正性，减少人为干扰。检查结果及时有效地执行是警示和惩戒作用的集中体现，一旦做出处理决定必须予以坚决贯彻实施。 4．加强与政府监督的结合，拓宽社会监督的信息渠道。财政及相关政府部门对企业及事务所的监督管理，能够有效提供事务所执业质量信息。加强与政府的沟通，把握政策导向，一方面可以树立行业形象，另一方面可以为事务所提供政策服务，帮助其理解政策意图，减少执业风险。关注社会公众对行业的评价，对反映的质量问题及时进行调查并公布结果，树立社会公众信任感，建立完善信息举报制度，拓宽获取事务所执业质量的信息渠道。 5．加强注册会计师的后续教育，提高其专业胜任能力，增强其执业谨慎性。由于我国资本市场尚处于发育状态，会计改革仍在深入，因此，加强后续教育，更新专业知识，增强注册会计师的自我判断能力，以求识别和发现审计中的重大错误与舞弊显得尤为重要。审计的职业判断特性，要求注册会计师在执业过程中必须保持执业谨慎，最大限度降低审计风险。 6．加大行业宣传，加强与会计信息使用人和法律界人士的有效沟通，树立行业形象。由于会计信息使用人的期望值与审计局限性的客观存在，需要与信息使用人进行沟通，使其了解审计目标、手段及其局限性，从而审慎决策。加强对注册会计师法律责任的研究，了解司法界对注册会计师责任的理解及对注册会计师作用的认识，以便对职业过程中的缺陷进行深入分析，制定有效的应对措施。 ............................................................ 我国注册会计师审计存在的问题及对策 随着我国市场经济体制的确立，我国的注册会计师事业也得到了迅速发展。但目前注册会计师审计的质量仍令人担忧，不仅造成了证券市场的混乱，也引起了社会对注册会计师行业的信用问题产生怀疑。在此环境下，研究注册会计师审计存在的问题并提出相应的对策已显得十分必要，它对保证会计信息质量，维护资本市场和社会经济的健康发展具有重要意义。 一、目前我国注册会计师审计存在的问题及成因分析 （一）注册会计师的执业行为不规范 审计行为的不当可能导致审计效益受损，甚至审计失败，主要体现在对被审单位的了解不够和对审计程序的运用不当两个方面。 1．对被审计单位的了解不够。在很多案件中，注册会计师审计之所以未能发现被审单位存在的错误和弊端，一个重要的原因就是对被审单位的业务缺乏深入的了解。不熟悉被审单位的经济业务，仅限于对会计资料的审查，就可能发现不了其中的某些问题。主要体现在：（1）对被审单位的经营业务、经营规模和经营风险缺乏充分了解，尤其是一些特殊产业。这方面的问题在银广夏事件表现的最为明显。（2）对被审单位的组织结构及其管理当局的思想作风及背景了解不够。（3）对被审单位所处的行业经营环境未能充分掌握，以致于对经济及产业情况认识不足，对被审单位所面临的风险不能高度警惕。 2．审计程序运用不当。财政部颁布的审计准则基本涵盖了审计工作的重要领域，是规范注册会计师审计的权威性标准，也是衡量注册会计师审计质量的尺度。但从一些审计失败事件看，有的会计师事务所和执业注册会计师未能很好地遵循这些准则，没有认真履行应有的审计程序，审计风险意识淡薄，审计工作具有一定的随意性，主要表现在以下几个方面： （1）未能适当运用分析性复核程序。分析性复核在审计计划、审计实施和审计报告阶段都广泛使用。通过分析性复核，将会计信息各构成要素、会计信息和相关信息以及被审单位与所在行业或同行业中规模相近的其他单位进行比较，比单纯依靠抽查凭证、核对账簿报表的效果要好得多。但在实际工作中，注册会计师往往忽略或简化了分析性复核程序，盲目地进行符合性测试和实质性测试，既浪费了时间和精力，也增加了审计风险。 （2）符合性测试不规范。符合性测试的目的在于减少实质性测试的工作量，节约审计时间和审计费用，完善审计职能。但不少注册会计师受时间、预算等方面的限制，在审计工作过程中深入到生产、管理现场的时间太少，过份依赖被审单位提供的会计资料，把大量的时间用于对会计数据的整理和复核上。在此情况下，如果被审单位提供的会计资料失真，所有基于这些资料的实质性审计都没有意义。 （3）没有获取充分、适当的审计证据。获取充分、适当的审计证据是注册会计师形成审计意见、出具审计报告的充分必要条件。但目前不少会计师事务所出于对客户的信赖，在审计证据的获取方面往往忽视审计风险，也很少实施应有的替代性测试程序，审计工作的随意性较大。 （二）注册会计师执业行为不规范的成因 1．注册会计师缺乏应有的职业谨慎。对会计师事务所来讲，审计成本一般与审计业务量的多少成正比，而与审计失败的风险成反比。如果进行详细、全面的审计，则审计失败的风险就会降低，但会加大审计投入的成本。通常，会计师事务所会在审计风险、审计成本与审计质量三者之间寻求一种均衡。但由于现实中会计市场的供求状况，会计师事务所为稳定和扩大市场份额，在竞争中相互压价，为了在低廉的收费中保持一定的利润空间，事务所愿意支付的审计成本必然降低，这样会计师在审计过程中就很可能减少甚至省略必要的审计程序，弱化甚至放弃应有的职业谨慎。 2．执业人员的职业道德水准尚待提高。注册会计师的职业道德是其在执业过程中所应遵循的行为规范，包括职业品格、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等方面所应达到的行为标准。但从总体看，当前我国注册会计师的职业道德整体水平还较低下，主要表现在：(1)执业不规范，难以保持独立、客观、公正的立场，甚至忽视职业道德的约束，出具虚假的审计报告。此类问题在近年发生的审计失败案例中都有所体现。(2)采取不正当手段招揽客户。(3)无视专业胜任能力，承接不能胜任的业务。执业人员的职业道德水平低下，严重制约甚至威胁到我国注册会计师审计事业的生存和发展，影响了审计职能与作用的充分发挥，损害了注册会计师的职业信誉，同时也助长了某些单位非法经营行为的滋生，影响了社会经济秩序的稳定。 执业人员职业道德水平整体不高的成因主要体现在以下三个方面：(1)注册会计师审计的执业环境差。这是造成执业人员职业道德水平低下的重要原因。由于我国的市场经济体制尚处于逐步确立与完善阶段，资本市场运作还欠规范，社会公众对会计报表的利用程度还不高，因而对注册会计师的执业要求也不高，执业人员就缺乏恪守职业道德的外部压力。(2)执业人员自身方面的原因。一是执业人员对注册会计师审计的职业特性缺乏全面认识，尚未普遍树立起强烈的风险意识、责任意识以及职业道德意识；二是我国注册会计师审计队伍的水平参差不齐，在职业道德、业务素质、文化修养、服务态度等方面也都尚待提高。(3)法制尚不完善，缺乏有效的职业道德教育与考核评价机制。此外，对违规案件的查处力度不够，这在一定程度上也纵容了执业人员违背职业道德的行为。 二、提高注册会计师审计质量的对策 （一）建立与完善注册会计师行业监管体制 注册会计师协会是管理、监督并服务于会计师事务所和注册会计师的自律性组织，其行业监管职能在日常工作中显得尤为突出。就总体而言，注协的业务监管职能主要是对注册会计师和会计师事务所的职业道德、执业质量进行监督检查，并在涉及监管内容的方面为会计师事务所和注册会计师提供服务。具体包括检查、咨询和惩戒三个方面。（1）检查职能。检查的目的在于提高注册会计师的执业水平，保证执业质量，并凭借检查、调查所取得的证据资料，保护注册会计师及事务所的合法权益，惩戒违反职业道德规范或具有其他过错的会计师事务所及注册会计师。（2）咨询职能。随着会计师事务所和注册会计师业务的逐步拓展和日益复杂，注协的咨询职能将日趋重要。目前因执业质量低下而导致事务所和注册会计师陷于被动甚至被推上被告席的，重要原因就是由于执业人员业务能力所限或对法规、准则理解的偏差，导致技术处理上的失误。在此情况下，注册会计师及事务所就可能希望注协能够通过行业监管体系提供更多的咨询服务，这就为注协监管咨询职能的发挥提供了广阔的空间。（3）惩戒职能。惩戒是对违反职业道德规范、在执业过程中具有重大过错且造成危害后果的会计师事务所及注册会计师实施处罚。注协对会计师事务所及注册会计师的监督检查应与惩戒处罚结合起来，只检查不处理就很难达到监管的目的。根据注协监管工作的职能，参照司法体系的相关做法，应在注协监管体系下分别建立调查、鉴定和惩戒三个专业委员会，使之建立与完善注册会计师行业监管体制。 （二）实行同业互查制度 同业互查是会计师事务所之间对其执业情况进行调查和评估，据以确定被查会计师事务所的注册会计师在执业中是否严格执行了审计准则，从而保证和提高整个注册会计师行业的执业水平。同业互查委员会在中注协的领导下，应当制定出具有可操作性的同业互查准则，并对违规的会计师事务所采取处罚措施。 （三）提高注册会计师的职业素质 提高注册会计师的业务素质，可以从以下三方面努力：一是要严格控制录用阶段的人员选拔。员工选聘应以年轻化、知识化、专业化和德才兼备为标准，选择热心于审计事业、工作责任心强、业务技术精的人员为审计的中坚力量。二是要加强知识的学习与积累，不仅包括对会计、审计、税法、经济法和财务管理等各门学科的掌握，还要求熟悉其他方面的知识，并具备不断学习的能力，只有这样才能做出恰当的职业判断。三是在每一个环节上都应保持应有的职业谨慎。 （四）完善注册会计师行业的市场准入与退出机制 完善注册会计师行业的市场准入与退出机制主要体现在：第一，要逐步净化注册会计师执业环境，政府主管部门要引导会计师事务所之间的有序竞争，试行会计师事务所的破产制度，让会计师事务所在竞争中实现优胜劣汰。对执业规范、信誉好的事务所要扶持引导，促其树立品牌意识，做大做强，造就出一批规模大、业务强、品牌硬的会计师事务所。第二，对会计师事务所实行分级管理。分级管理是一个重要的制度创新，事务所的等级应由专家按公认的标准认定，实行“优者上，劣者下”。事务所等级的评定应考虑注册会计师人数、证券从业资格注册会计师人数、从业人数、注册资本、年业务收入、服务态度、审计质量、对社会的责任感等指标，对事务所分级管理制度的意义在于有利于全方位地规范事务所的行为。 （五）积极发展有限责任合伙制 有限责任合伙制会计事务所是20世纪90年代初在国外出现的新型组织形式。会计师事务所采用这种形式，可以召集大批注册会计师合伙人，并通过合伙人风险意识的提高而提高整个事务所的执业质量和防范风险能力。有限责任合伙制会计师事务所融合了合伙制会计师事务所和有限责任会计师事务所的优点，是二者优化组合的结果，体现了社会公众对注册会计师行业的要求，是有利于会计师事务所扩大规模的组织形式，应成为注册会计师行业组织形式发展的基本趋势。 总之，我国的注册会计师审计经历了20余年的发展，现已初具规模。随着市场经济的发展，注册会计师审计也必将发生重大变化。我们既要看到注册会计师职业的发展成就，又要充分认识存在的问题，并及早采取积极、主动的应对措施，以便使我国的注册会计师行业能得到更加健康、有序的发展。