世界会计法

（一）在两大法系的立法中，议会或国会不仅有审定批准颁行的决定权力，而且具有依据法律制度体系中的自上而下逐级统驭层次来统一各层次法制之间的精神，协调各层次法制之间的内容，以明确法律制度构建的关联性及执行这些法律制度的系统性、一致性。如大陆法系中的民商法与宪法中“权利法案”的一致性，商法与民法精神的一致性，其中《商事公司法》中的会计规范与《商法典》中会计规定的一致性等。再如英美法系中财产法、契约法、侵权行为法及家庭法与宪法中的“权利法案”所保持的一致性，《公司法》与《破产法》与上述法律精神的一致性，以及会计准则、审计准则与《公司法》与《破产法》中的相关规定的所保持的一致性等。值得注意的是这个体系中对法律制度之间的精神与内容上所保持的一致性是通过双向制度安排来完成的，首先是自上而下的统一安排，然后才是自下而上依次在内容安排上体现上一层的精神，并保持与上一层次法制内容的一致。如果在会计法律制度建立中没有或缺乏这种安排，那么会计法律制度体系便不可能建立起来。有鉴于此，无论我国未来对《公司法》、《破产法》的修订，及至对会计专门法律的修订，还是在着手建立民商法典时，都必须把解决这方面所存在的问题放在重要位置之上，也都必须统一解决好与之相协调地或相联地这一事关我国今后社会主义市场经济迅速而健康发展的重要问题。（二）从两大法系所进行的统一会计、审计制度的历史事实中可见，没有统一的会计制度和审计制度便无法达到实现对公司经济与资本市场的统一管理，但欲达到统一会计制度与审计制度的目的，首先便必须明确它们在整个经济法制体系与整个会计法律制度体系中的地位，只有这样才能确立统一会计、审计制度在对公司经济和对资本市场控制中的权威性，最终实现这种统一制度所预定要达到的管理控制目标。比较而言，大陆法系的会计、审计制度都具有司法性质，因而“法典式会计制度”与“法典式审计制度”都具有相当大的权威性，在执行中具有比较强的司法力度与较大的强制性，这是它在统一会计、审计制度方面所形成的优势，这种优势是英美法系国家所不具有的。不过，如从发展的观点看问题，相对而言，大陆法系国家在固守司法性建制以统一会计、审计制度方面却又具有一定保守性，与英美法系国家相比，它们在通过改进统一会计、审计制度以适应会计国际协调要求方面，在适合经济全球化的客观要求方面却又落在英美法系国家的后面。因此，我们认为不仅在两大法系之间存在相互借鉴与优势互补问题，而且在中国未来的会计、审计改革中，在进一步解决完善统一会计、审计制度方面也应当辨证处理历史、现实与未来的关系，兼采众长，合理借鉴，形成具有中国特点的统一会计、审计制度的模式。（三）正是基于上述事实，两大法系在会计法律制度制定权的安排方面既有相同的方面，也有不同的方面。其相同点在于凡通过法律确定下来的制度均由议会或国会统一批准颁行，而不同点则在于，大陆法系国家的统一会计、审计制度具体由政府制定颁行，这方面又以法国为典型代表，而英美法系国家在会计准则制定方面则由民间或半民间性质的专门组织负责进行，这方面又以美国为代表。但在两大法系之间在这方面也存在共同之点，如美国的FASB虽然是一个单纯的民间机构，但在事实上美国的证券交易委员会对于它的工作却具有重大影响，它如果离开该委员会代表政府对它工作的认定和支持，会计准则的发布便相应会失去它作为制度执行的效力，这是值得注意的事实。当然，另外一个使会计准则具有执行效力的原因，不仅在于FASB的工作广泛受到以美国注册会计协会为代表的会计职业界、学术界的支持，而且还在于FASB的组成包括了会计职业界、工商界、会计学术界和政府相关部门，使它具有广泛代表性的原因。而如法国的“统一会计方案”的制定是在经济与财政部的领导之下进行的，但它却又是在该部所建立的国家会计审议委员会进行具体工作下制定的，而这个会计审议委员会的组织构成也具有广泛的代表性。由此可见，包括会计准则在内的任何一种统一会计制度的制定都不可以脱离政府对它的认定或确认与支持，而任何一种统一会计制度的制定也必须建立在政府领导之下的具有广泛代表性的组织参与制定的基础之上，而政府也必须高度重视这类组织在会计准则或制度参与制定中的地位与作用。同时，必须注意，包括会计准则在内的统一会计制度的制定权必须集中，因而任何一种分散这种制度制定权的行为都是不可取的。（四）从两大法系会计法律制度体系建立与执行过程中可见，必须始终注意解决它的制定机制与执行机制的统一性问题，既不可以无法制可依或因法制缺位而导致法制控制缺位，也不可以有法制而不依或执行法制而不严，更应当严加防范的是那种通过篡改法制或出卖法制而盗窃经济利益的现象发生。史实表明，正确处理会计法律制度的科学制定与严格执行的关系，是对市场经济进行法制管理中的一个相当重要的方面，是市场经济正常运行与健康发展的重要法制保障。史实还表明，必须伴随着政治经济环境乃至会计、审计环境的变化，适时修订已有的法制并相适应地颁布新的法律制度，以充分满足现代市场经济发展变化的要求。应当注意，世界上绝对没有一成不变与一劳永逸的会计法律制度，世界也绝对没有一种处于万能状态的会计法律制度。世界上任何一个法制国家如果不能一如既往地坚持解决会计法律制度的制定、修订与执行机制运行中的统一性及一致性问题，便不可能避免它的历史悲剧的重演。以美国为例而言，从1938年所发生的麦克森。罗宾斯破产事件到2001年所发生的安然公司破产事件；从1938年普赖斯。沃特豪斯会计公司在执行对罗宾斯公司审计中所出现的问题到2001年安达信会计公司在执行对安然公司审计中所出现的问题，便充分证实这一点。（五）在未来的会计法律制度体系演进中，必须正确认识与体现经济全球化的发展趋势。一方面应当认识到经济朝着全球化方向发展是客观的，是不以人的意志为转移的经济运行规律，在未来会计法律制度体系改革方面应充分考虑到这一重大环境要素所带来的变化，而另一方面又必须认识到经济全球化的发展是具有阶段性的，并且在其演化过程中所出现的问题也是及其复杂的。经济全球化的阶段性与复杂性又决定了我们在改革中必须合理确定会计法律制度革新的历史进程，既不可因循守旧，裹足不前，也切切不可盲目进取而超越客观实际，使国家与公司在经济权益方面受到损害。在相当长的一个历史时期内，推进会计的国际协调当是进行会计法律制度改革的主旋律，而世界的会计真正进入到全球化发展的历史阶段，尚需经历一个相当长历史阶段的逐步演进的过程。就我国加入WTO之后而言，根据以上认识来确定我国今后会计法律制度及其体系建设的方向，正确确定我国会计改革的历史进程都是十分重要的。

(一)、西式单式簿记的崛起10世纪至11世纪，作为中世纪西欧工商业中心的城市兴起，并很快得到发展。11世纪末至12世纪，在十字军东征后，意大利北部的伦巴底和中部的托斯坎尼开始控制了东方和西欧的中介贸易。意大利的威尼斯、热那亚、佛罗伦萨和法兰西的马赛、那劳阿里等城市里的商人积聚了大量资本，并陆续将其投入到工业及银钱业中去，从而进一步促进了手工业、商业和银钱业的发展。12世纪至13世纪，市民争取城市自治的运动日益高涨，并最终通过激烈斗争建立了一些城市国家，诸如威尼斯、热那亚、佛罗伦萨等，很快便成为资本主义经济产生的基地。13世纪至14世纪，随着国际贸易的发展，以威尼斯为中心的地中海贸易区形成，威尼斯开始成为东西方贸易的中介，它所发行金币“杜卡特”已在欧洲货币市场上占据支配地位，至14世纪经营银钱业的商户已达一百多家。与此同时，在13世纪至14世纪，行会在各城市国家中发展起来，而通过行会所结成的资产者同盟，已成为向封建建主宣战的得力组织。上述变化结果，正如马克思所指出的“资本主义生产的最初萌芽，在十四世纪、十五世纪，已经稀疏地可在地中海沿岸看到。”这便是借贷复式簿记得以在意大利北部城邦萌芽、产生及获得初步发展，最终促使西式簿记崛起，并取代东方会计历史地位的主要原因。(二)、西方复式簿记的产生在资本主义经济关系萌芽及生长阶段，产生了佛罗伦萨式、热那亚式与威尼斯式簿记、“三式薄记”的光辉照亮了未来西欧乃至世界会计的发展里程，它实现了世界由古代会计发展阶段向近代会计发展阶段的转变，改写了世界会计发展历史，产生研究复式簿记的光辉文献《薄记论》，并揭开近代会计发展史的崭新篇章。在16世纪至17世纪，德国、荷兰、法国等先后继承与发展意大利的复式簿记实务与理论，最终在欧洲造就“帕乔利时代。”17世纪的英国资产阶级革命扫清社会生产力的发展障碍，进而带来18世纪70年代的产业革命，这一重大变化使英国会计的发展进入到创新时期。同时，18世纪在巩固兴旺发达起来的公共会计师事业及它在审计、复式簿记原理与早期成本会计方面的贡献，使英国很快成为世界会计发展中心，这一历史地位一直保持到19世纪。(三)、西方复式簿记实现了世界会计发展史的根本性转变。从13世纪到19世纪，在复式簿记时代700年左右的历史演进过程中，实现了世界会计发展史上的两大根本性转变，一是实现了由古代会计发展阶段向近代会计发展阶段的转变，其间适应早期市场经济发展变化要来，逐步以复式簿记的方法体系取代了单式簿记的方法体系，并较为系统地建立了“簿记学”的基本理论。二是在19世纪与20世纪之交，在产业革命的深刻影响之下，适应资本主义市场经济发展的需要，以建立成本会计为立足点，以会计在公司经济管理中的地位为基本指导思想，已在实务处理与理论方面开始朝着会计时代的方向发展转变，这一转变在进入20世纪后才最终完成。(四)、西方会计的崛起为资本主义经济的发展奠定了基础。西方会计崛起是资本主义经济军先在西欧产生、发展之必然结果，其后，它在近代会计发展史上占据支配地位，又是科学技术进步、产业革命在西欧发生与发展，以及资本主义市场经济进一步发展之必然结果。至20世纪初，伴随着资本主义市场经济发展中心转移，世界会计中心也就从英国乃至西欧转移到美国。追溯西方会计一千年改革的发展历史，是迅速的，充满了高涨的热情。(五)、西方经济的发展，使传统会计发展为财务会计和管理会计。进入公元11世纪后，西欧的封建化过程才基本完成，这一历史进程比中国晚了一千多年。然而，中世纪的鼎盛时期转眼而至，商业的兴起，城市的建立与发展，约二百年左右，西欧便很快进入到经济专业化的兴旺发达时期，这种演进速度又比中国快了500年左右。公元后第二个千年会计的发展，正是在这一背景下拉开了帐幕，此后，东西方国家在经济发展方面的差距越来越大，自然而然两者在会计发展方面的差距也逐步扩大，这是公元11世纪至20世纪世界会计发展史上一个重大的历史事实。1494年，被誉为“现代会计之父”的巴其阿勒发表了《算术、几何与比例概要》一书，系统地论述了复式记账法，这是会计发展的一个重要里程碑。18-19世纪间产业革命的兴起，股份公司的出现，所有权和经营权的分离，对现代会计的发展产生了重要影响。1930年，美国第一次讨论会计原则，将会计实践上升到理论，再用来指导实践;为加强内部管理的需要，使传统的会计分为财务会计和管理会计的两个分支。