培训学习会计准则变化

新会计准则变化要点目录• 第1号——存货• 第2号——长期股权投资• 第3号——投资性房地产• 第4号――固定资产• 第6号——无形资产• 第7号——非货币性资产交换• 第8号——资产减值• 第9号——职工薪酬• 第10号——企业年金基金• 第11号——股份支付• 第12号——债务重组• 第13号—— 或有事项• 第14号——收入• 第15号——建造合同• 第16号——政府补助• 第18号——所得税• 第20号——企业合并• 第22号——金融工具• 第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正• 第29号——资产负债表日后事项• 第34号——每股收益• 第36号—— 关联方披露• 第38号——首次执行企业会计准则《第1号――存货》准则变化要点1、取消了后进先出法。规定存货的成本结转应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法。2、借款费用资本化的范围扩大到某些存货项目。如需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货可以资本化。3、特殊方法取得的存货成本有不同规定。如企业合并、非货币性资产交换、债务重组等取得的存货有新规定。《第2号——长期股权投资》变化要点（一）范围及分类发生变化范围：新准则只包括长期股权投资分类：交易性证券投资可供出售证券贷款和应收款持有至到期投资长期股权投资 （独立为本准则）（二）初始投资成本计量发生了变化1、同一控制下的企业合并中，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。• 合并方以发行股票作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照股票面值总额作为股本，初始投资成本与股份面值之差，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。2、非同一控制下的企业合并及其他方式取得长期股权投资• 均以支付的对价作为初始投资成本。• 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。（二）成本法和权益法的应用范围发生变化• 1、成本法适用范围：（1）无共同控制、也无重大影响的投资企业；（2）实施控制的企业确认时考虑潜在表决权因素。• 2、权益法适用范围：具有共同控制或重大影响的股权投资。（三）投资差额处理变化• 原准则将初始入账成本大于拥有被投资企业所有者权益份额的差额部分计入“股权投资差额”；以后分期摊销。• 新准则因初始计量的变化，不再出现股权投资差额。（五）权益法下，投资收益的计量变化（六）减值规定变化减值计提后不得转回《第3号——投资性房地产》变化要点（新准则）• 1、概念：投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。• 投资性房地产应当能够单独计量和出售。• 2、两种计量及核算要点• （1）采用成本模式计量的投资性房地产,可折旧和摊销及计提减值准备；• （2）采用公允价值模式计量下，不对投资性房地产计提折旧、进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。• 采用公允价值计量的条件：公允价值能够持续可靠取得• 3、房地产用途转换时：• 在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值；• 采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。• 自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。《第4号――固定资产》变化要点（一）重新定义了预计净残值• 新的固定资产准则中预计净残值是指，假定固定资产的预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产的处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。新的预计净残值的定义强调了现值，也就是说在确定预计净残值时其金额应为其折现值。在企业准备出售固定资产时，应复核其预计净残值，在这种情况预计净残值通常应等于公允价值减去处置费用后的净额。（二）规定了特殊行业弃置费的会计处理• 新的固定资产准则规定，固定资产预计的处置费用应计入固定资产的成本，计提折旧，其金额为折现值。（三）取消了后续支出的确认原则• 新的固定资产准则规定，固定资产发生后续支出时其确认原则同初始确认固定资产的原则：该固定资产包含的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。若后续支出属固定资产重要组成部分，则后续支出单独计价并按固定资产预计后续的使用年限计提折旧；若后续支出属固定资产非重要组成部分，则后续支出与固定资产一并计价，重新测算使用年限，计提折旧。（四）取消了固定资产减值转回• 新的会计准则体系增加了资产减值准则，其明确规定， 减值损失不允许转回。确保财务状况和经营业绩更加真实、可靠，避免利用资产减值进行盈余管理，保护投资者利益。《第6号——无形资产》变化要点• （一）范围变化• 商誉单独列示。• 企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，因其成本无法明确区分，不应当确认为无形资产。• （二）研究开发费用有了资本化或费用化的规定• 企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则规定处理。• 企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。• 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产。• （相应的会计处理发生变化：通过“研发支出”处理）• （三）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付的，入账价值采用现值。• （四）摊销处理变化1、使用寿命不确定的无形资产不应摊销。对商誉，采用减值测试法。2、摊销核算通过“累计摊销”科目。• （五）减值后不得转回《第7号——非货币性资产交换》变化要点（一）交换性质的变化需区分是否具有商业实质（特别关注是否存在关联方关系）（二）初始计量的变化1、具有商业实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换，以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本；换入资产的成本与换出资产账面价值的差额计入当期损益；2、不满足规定条件的非货币性资产交换以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。• （三）换出资产收益的确认的变化当具有商业实质的交换为存货时，需反映收入实现业务；对于收取的补价，不再反映收取补价应确认的损益。• （四）换入多项资产时的计算分配不同换入多项资产时，如该换入具有商业实质，分配时采用其换入资产的公允价值为分配标准计算；而不具有商业实质时，分配时采用其换入资产的账面价值为分配标准计算；《第8号——资产减值》（独立为一项新准则）（一）减值主体的新定义“准则中的资产包括单项资产和资产组”。采用了资产组的概念，规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合”（新准则第二条）。在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值。（二）扩大适用范围2001年《企业会计制度》提出了计提“八项”资产减值准备，树立了资产减值（可收回金额）的理念，及其确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏详尽的实务指导性规定内容，新准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，。（三）减值迹象判断的要求更加明确一是明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”。二是明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额” ，但商誉每年都要核查测试。（四）可收回金额的计量原则更具实务操作指导性准则对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的计算等分别作了较为详细操作指导规定。（五）已计提减值准备不允许转回公允价值很大程度是靠人为判断，中国目前还无法广泛使用公允价值，人为调整利润的行为屡屡出现，所以对公允价值采取限制使用的态度。（六）因计算资产组账面价值的需要而引入了总部资产的概念总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。（七）取消了商誉直线法摊销改用公允价值法企业合并形成的商誉，每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。只要有活跃市场，只要有公平价值，就可以使用公允价值。强调一旦使用了公允价值，就停止历史成本价值的账务处理。（八）全部减值损失全部集中于“减值损失”科目核算。全部的减值损失均在“减值损失”科目，记入利润表，减少营业利润的要素。《第9号——职工薪酬》• （一）职工薪酬包括内容：一职工工资、奖金、津贴和补贴；二职工福利费；三医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；四住房公积金；五工会经费和职工教育经费；六非货币性福利；七因解除与职工的劳动关系给予的补偿；八其他与获得职工提供的服务相关的支出 。• （二）必须全额通过职工薪酬核算企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应当根据职工提供服务的受益对象，分别计入存货、在建工程、无形资产成本或劳务成本；其他职工薪酬，确认为当期费用。• （三）规定了社会保险费和住房公积金核算企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，按照上述口径进行会计处理。• （四）规定了解除与职工的劳动关系给予补偿的核算企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期费用。《第10号——企业年金基金》• (一)概念• 企业年金基金，是指根据依法制定的企业年金计划筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。• （二）核算主体• 企业年金基金应当作为独立的会计主体进行会计处理和列报。委托人、受托人、托管人、账户管理人和其他为企业年金基金管理提供服务的主体，应当将企业年金基金与其固定资产和其他资产严格区分。• (三)资产范围• 企业年金缴费及运营形成的各项资产包括：货币资金、证券清算款、应收股利、应收利息、买入返售证券、其他应收款、债券投资、基金投资、股票投资和其他投资等。•• (四)确认与计量• 1、企业年金基金在运营中根据国家规定的投资范围取得的具有良好流动性的金融产品，其初始取得和后续估值应当以公允价值为基础。• 2、企业年金基金运营形成的各项负债应当在实际发生时予以确认。• 3、企业年金基金运营形成的各项收入，应当按照规定的利率和期间及处置收益确认和计量。• 4、企业年金基金运营发生的各项费用包括：交易费用、受托人管理费、托管人管理费和投资管理人管理费、卖出回购证券支出和其他其他费用，应当按照规定据实确认和计量 。• 5、企业年金基金的净资产，指企业年金基金的资产减去负债的差额。资产负债表日，应当将当期各项收入和费用结转至净资产。资产应当分别企业和职工个人设置账户，根据企业年金计划按期将年金的运营收益分配计入各账户。《第11号——股份支付》（一）概念股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服务或商品而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。（二）核算要点股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。1、以权益结算的，按照授予职工的权益性工具的公允价值计量：以现金结算的，按照承担负债的公允价值来计量。2、对于授予后可立即行权的，在授予日按权益性工具的公允价值计入相关成本或费用，同时增加资本公积或负债；3、对于完成了等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的，在等待期内的每一资产负债表日按照当期获得的服务，确认成本或费用，同时增加资本公积或负债。在行权日应当将计入资本公积的金额转入实收资本或股本。《第12号——债务重组》• （一）定义变化——重新强调了债权人让步债务重组定义：在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。• （二）计价及损益的确认不同1.使用公允价值计量债务人或债权人在债务重组中所换出或收到的资产或资本；即：非现金资产抵债需反映转让收益、确认债务重组损益；接受的非现金资产或权益性工具采用公允价核算。2.债务重组损益将会影响当期损益，重组利得记入的不再是“资本公积”。• （三）将来应付款中的或有支出列入“预计负债”。《第13号—— 或有事项》（一）或有事项的概念有所调整更清楚了。（二）预计负债的范围更为具体多增加了以下范围：1、亏损合同——指继续执行将会导致亏损的合同。2、重组义务损失企业承担重组义务的标准是：（1）有详细、正式的重组计划（2）该重组计划已对外公布。重组义务损失额包括与重组有关的直接支出。但不包括岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。3、弃置费用。指特殊资产（固定资产、矿产等资产）报废时需发生的费用。规定了未来经营亏损不确定为“预计负债”《第14号——收入》（一）商品销售收入确认条件在形式上有变化销售商品收入在满足五个条件时才能予以确认；（二）明确了特殊情况下的计量销售商品收入金额应当按照从购货方收到或应收的合同或协议款项的金额确定，应收的合同或协议款项的金额与其公允价值相差较大的，应当按照应收的合同或协议款项的公允价值确定；（三）分期收款销售核算的变化合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。《第15号——建造合同》• （一）核算范围变化• 本准则规范建造承包商建造工程合同的会计核算和相关信息的披露，新准则规定房地产开发商自建的商品房也可按本准则核算。• （二）规定了减值处理• 《企业会计准则－减值准备》中没有规定建造合同减值准备的内容，在新准则中增加了建造合同减值准备的内容。《第16号——政府补助》• （一）正确区分政府资本性投资与政府补助• 政府以投资者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，企业有义务向投资者分配利润，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系。• 政府拨入的投资补助等专项拨款中，国家相关文件规定作为“资本公积”处理的，也属于资本性投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助。（二）明确政府补助的主要形式• 1.财政拨款。• 2.财政贴息• 3.税收返还• 4.无偿划拨非货币性资产（比如，行政划拨土地使用权、天然起源的天然林等。）政府补助分为：（1）与资产相关的政府补助（2）与收益相关的政府补助。（三）与资产相关的政府补助。• 与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。企业取得与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期损益，应当确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益（营业外收入）。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益（营业外收入）。•(取消了原来采用“资本公积”和“补贴收入”核算的规定。）（四）与收益相关的政府补助。• 与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。• 与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，取得时确认为递延收益，在确认相关费用的期间计入当期损益（营业外收入）；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入当期损益（营业外收入）。• (取消了原来采用“补贴收入”或冲销原收入支出渠道的核算规定。）•（五）政府补助的计量• （一）货币性资产形式的政府补助。企业取得的各种政府补助为货币性资产的，通常按照实际收到的金额计量；存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的，如按照实际销量或储备量与单位补贴定额计算的补助等，可以按照应收的金额计量。（二）非货币性资产形式的政府补助。政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量（名义金额为1 元）。《第18号——所得税》• （一）核算方法变化• 旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法（包括递延法或债务法）核算所得税。纳税影响会计法中的债务法为收益表债务法。• 新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。• （二）通过账面价值与计税基础确认暂时性差异• 资产负债表债务法注重暂时性差异确认：1、“资产账面价值小于税基”、“负债账面价值大于税基”的产生可抵扣暂时性差异，产生递延所得税资产；2、 “资产账面价值大于税基”、“负债账面价值小于税基”的产生应纳税暂时性差异，产生递延所得税负债。（三）暂时性差异与时间性差异的关系• 暂时性差异是从资产和负债看，一项资产或一项负债的计税基础与其在资产负债表中的账面价值之间的差额。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异。以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异：• ①子公司、联营企业或合营企业没有向母公司分配全部利润；• ②重估资产而在计税时不予调整；• ③购买法企业合并的购买成本，根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计税时不作相应调整。• 另外，有些暂时性差异并不是时间性差异，例如：• ①作为报告企业整体组成部分的国外经营主体的非货币性资产和负债以历史汇率折算；• ②资产和负债的初始确认的账面金额不同于其初始计税基础。• 暂时性差异又分为应税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应税暂时性差异，将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异。可抵扣暂时性差异，将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异。（四）资产负债表债务法的理论与程序• 资产负债表债务法的理论基础是依据业主权益理论，即认为对企业收益的计量就是对业主权益的计量，递延税款代表着未来应付或应收的所得税款。资产负债表债务法用资产负债观定义企业收益，即全面收益，注重暂时性差异，从暂时性差异产生的原因出发，分析暂时性差异的内容及其对期末资产负债表的影响。• 按照资产负债表上的要素分类，计税基础可以分为资产的计税基础和负债的计税基础。• 1、资产的计税基础，指企业收回资产账面价值的过程中，就计税而言可从流入企业的任何所得利益中予以抵扣的金额。• 2、负债的计税基础，指各项负债账面价值减去其在未来期间计算应税利润时可予以抵扣的金额。• 资产和负债的计税基础与资产和负债的账面价值之间的差额，是运用资产负债表观念，导致分析和计算会计利润与应税所得额之间差异的基础，是在资产负债表债务法下所得税会计处理的重要概念。(四)增加了几种特殊的处理规定1、亏损弥补的所得税会计处理新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限，确认递延所得税资产。一般称之为当期确认法，即后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。使用该方法，企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业不应确认。• 确认时：借：递延所得税资产贷：所得税费用——递延所得税费用2、联营合营企业权益法核算下导致账面价值与计税基础不同时亏损处理同上；盈利不确认递延所得税负债3、企业合并导致账面价值与计税基础不同时除调整递延所得税资产或递延所得税负债外,对应调整“商誉”；4、可出售金融资产期末公允价计量导致账面价值与计税基础不同时除调整递延所得税资产或递延所得税负债外,对应调整“资本公积”(五)不可抵扣递延所得税资产的转出• 为了反映无法转回的递延所得税资产可能给企业带来的损失,企业应在每一个资产负债表日，对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果企业未来期间不可能获得足够的应税利润可供抵扣，应当减记递延所得税资产的账面价值。《第20号——企业合并》(一)核算要点1.同一控制下的企业合并• 总体原则：采用类似权益结合法的处理方法：即对于被合并方的资产、负债按照原账面价值确认，不按公允价值进行调整，不形成商誉，合并对价与合并中取得的净资产份额的差额调整权益项目。2.非控制下的企业合并• 总体原则：视同一个企业购买另外一个企业的交易，按照购买法进行核算，按照公允价值确认所取得的资产和负债。(二)基本理论• 在计量基础上，购买法视合并为购买行为，注重合并完成日资产、负债的实际价值，而权益结合法视企业合并为企业资源的联合，认为是两家和两家以上原企业所有者风险和利益的联合，因此不要求对被购买企业的资产加以重估，即按原有账面价值入账。《第22号——金融工具》• (一) 金融工具的分类• 金融工具按自身业务和风险特点分为五类：（1）以公允价值计量，而且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债；（2）持有至到期的投资（3）贷款和应收款项（4）可供出售金融资产（5）其他负债• (二)以公允价值计量，而且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,包括从二级市场购入的债券、股票、基金等; 衍生金融工具（如期货、期权等）不作为有效套期工具的，也属于此类。• 这类金融资产取得时，按公允价格作为初始入账价格,包括已到期尚未领取的债券利息和已宣告发放的现金股利;期末按公允价 (即现行市价)再计价,差额调整”公允价值变动损益”。