注册会计师审计范围受限

审计范围受限一般包括两种情形：被审计单位施加限制导致无法执行审计程序，比如拒绝提供函证资料，导致无法执行函证程序；客观原因导致无法执行相应的审计程序，比如因为天气原因导致无法执行存货监盘程序，也属于审计范围受限的情形。这属于第二类，这里首先导致审计范围受限，要是能够实施替代审计程序，可以实施，但是可能无法实施，无法获取充分适当的审计证据。

审计范围受到限制是指由于客观原因或被审计单位施加的限制，被审计单位未能实施其根据审计准则和职业判断应当实施的审计程序，从而未能获得充分、适当的审计证据。 1.来源于被审计单位人为限制或阻碍的情形 (1)时间方面，如限制审计时间和审计进度，或提前催要审计报告，导致审计程序实施不足。 (2)场所方面，如审计人员实施监盘程序、观察程序时，限制审计人员接触某些重要场地。 (3)费用方面，如限制与审计有关的成本费用，致使审计程序难以到位。 (4)资料方面，如拒绝提供或有限度的提供有关基础性的会计资料或其他来源的资料，包括会计记录凭证，重要的外部定单、发票，合同协议，法律文件，与重要会计政策的选择或重大会计估计作出等有关的依据和假设，股东会、董事会或经理层会议记录，内部审计报告，法律意见书，承诺函，书面声明或确认、解释等。 (5)人员方面，如限制接触被审计单位的有关人员，限制注册会计师使用外部专家或利用其他注册会计师的工作，限制注册会计师接触被审计单位的法律顾问等。 (6)其他方面，如限制审计人员对某些财产的接触或对其他资源的利用，拒绝授权对第三方进行函证等。 2.来源于审计人员及被审计单位难以控制的客观环境的情形 (1)地理位置影响，如受被审计单位经营地域的固有限制，不能对境外承包工程项目进行审计，或对远洋捕捞船只上的存货进行监盘等。 (2)物理属性影响，如审计人员无法对深山里、深水中、埋藏地下的矿产品或养殖品等重要存货进行监盘，同时也无其他合理的替代程序。 (3)人员方面，如无法聘请到外部专家，或无法与其他注册会计师取得联系，使利用他人的工作受到客观的限制。 (4)时间影响，如无法对重要期初存货进行监盘，或因约定的审计工作时间不足，导致对重要项目无法实施必要的审计程序。 (5)行政司法原因，如被审计单位会计记录或其他有关会计资料被政府有关部门查封，重要海外子公司所在国家发生政变或政策变化，导致有关信息不够完整。 (6)其他不可抗力影响，如被审计单位会计记录或其他有关会计资料被盗，或因火灾、水灾而灭失，导致有关信息不够完整。 (7)其他方面，由于被审计单位行业、经营方式的固有限制，或内部控制存在重大缺陷，导致无法提供与审计有关的资料。审计范围受到限制时对审计报告类型的影响1.确定审计报告类型时应考虑的因素 审计范围受到限制，以致无法对会计报表发表无保留意见时，注册会计师应当根据限制的影响程度出具保留意见或无法表示意见的审计报告。审计报告中应当说明已存在的限制。 注册会计师确定审计报告类型时，主要考虑无法实施的审计程序或取得的审计证据对审计意见的重要性。重要性水平是注册会计师考虑审计报告类型的重要依据。如果审计范围受到限制对会计报表的影响程度超过重要性水平，这样的限制或可能导致的错报就是重要的；否则就是不重要的，可以认为审计范围未受到限制。判断审计范围受到限制对会计报表的影响是否重大，审计人员应当考虑以下主要因素： (1)审计范围受到限制是否重大，如对会计报表有潜在影响事项的金额或性质是否重要。 (2)审计范围受到限制是否具有普遍性，如对会计报表有潜在影响事项的范围或影响程度是否广泛。 (3)与其他限制相比，客户的有意限制比无意限制更具重大影响，可能更易导致出具无法表示意见的审计报告。 2.出具保留意见或无法表示意见审计报告的情形 (1)当这种限制对会计报表的影响可能重要，但对报表项目的影响不具普遍性和广泛性时，可出具保留意见的审计报告。 当审计范围受到限制的金额较大、已超过重要性水平，虽在某些方面影响会计报表使用人的决策，但就会计报表整体而言仍然是公允的，注册会计师可以出具保留意见的审计报告。我们认为，出具保留意见的情形主要有两种：一是审计范围受到限制仅仅影响一个报表项目，涉及金额虽然重要但不是非常巨大；二是审计范围受到限制虽然影响几个报表项目，累计涉及金额虽然重要但不是非常巨大。例如，被审计单位资产负债表日的无形资产价值较大，由于有关资料的限制，审计人员无法确认初始计价与期末价值的准确性，无形资产可能存在的错报将对被审计单位损益和净资产有一定影响，但其并不影响存货、应收账款等会计报表其他项目以及整个会计报表，因此，注册会计师可以出具保留意见的审计报告。 (2)当这种限制对会计报表的影响非常重大且具有普遍性，应当出具无法表示意见的审计报告。 当审计范围受到限制对会计报表的影响在涉及报表项目的金额和性质等方面都非常重要，且影响报表项目的数量非常广泛或影响报表项目间具有较强的关联性，以致无法判断会计报表整体是否公允反映，我们认为注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。例如，被审计单位资产负债表日存货价值很大，远远超过重要性水平。如果因审计范围受到限制，注册会计师无法对存货实施监盘且无替代程序，存货可能出现的错报将对会计报表多个项目乃至整个会计报表都会产生重大影响，因此，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。