杨成文会计

[摘要] 笔者认为对于经济主体中的不同人员，不应该采用同一种人力资产的确认方法。提出将企业的人力资源分成一般型人力资源，技术型人力资源，企业家型人力资源三类，对三类人力资源分别采用不同的方法计量。 [关键词] 技术型人力资源企业家型人力资源 会计随生产的产生而产生，随生产的发展而不断发展。随着知识经济的到来，可持续发展能力和未来获利能力的决定因素不再是财务成本，而是人力资源。人力资源信息在经济决策中的作用日益凸现。客观及时地提供人力资源相关信息，不断满足信息使用者的需要是会计应尽的职责。笔者认为将人力资源进行分类以后，再加以计量，能解决计量上的一些问题。 一、人力资源的分类 在企业内部，人力资源成金字塔型分布，分为三个层次。不同层次的人对于企业价值增值所发挥的作用不同，因此分享企业获得的利益也应当不同。 第一层次。最稀缺的、能整合企业内外各种物质人力结构关系等资源的企业家，他们决定了企业的生存和发展。作为投资者的代理人，受托管理企业，实现投资者利益最大化的目标;同时又是员工基层管理活动的委托者。他们推动了企业的资产的增值，所以，除了定期获得工资薪金之外，还要以人力资本作为投资参与企业税后利润分配。 第二层次。企业的研发人员、市场营销人员、管理策划人员，掌握企业的核心技术、客户资源等关键因素，也为企业价值的增加发挥了关键的作用。他们的作用比较类似一项新的技术或者研究成果，能让企业获得有别与其他企业的核心竞争力，获得超额利润。 第三层次。大量的一般员工，人数众多，从事简单机械的劳动，创造能力有限，流动性很强。由于现在普通劳动者这个层次上的人力资源市场是供大于求的形势，同类型同水平的员工基本可以以相同的代价从劳动市场中获得。 二、人力资源的计量 1.企业家型人力资源 对于此类人力资源价值计量，可以采用非购入商誉法。在此借用王家华同志提出的人力资源当期价值计算公式：当期实现的群体人力资源价值=劳动报酬总额+企业实现的净利润-（物力）资产投资者的投资报酬总额；当期实现的个体人力资源价值=个体劳动报酬总额+个体所享有的净利润。以上公式中关键的是物力资产投资者获得的利润份额是多少，对此可以结合易庭源教授的“利润分块理论”来分析。首先，将企业利润分成两块。一为常规劳动的剩余价值，也是各企业应实现的平均利润；二为创新劳动的剩余价值。然后，进行“两步分配”：第一步，由于员工每月获得了劳动报酬，因此在纳税后全部归物力资产投资者。第二步，在纳税后，小部分分给物力资产投资者，大部分分给企业经营者和创新劳动者。易庭源教授认为，以“利润分块”的办法构建简易的人力资源价值会计模式，实现了“两步按劳分配”（工资,超额利润奖励）和“两步按资分配”（社会平均利润,超额利润分红），比美国近年来流行的“EVA奖励分享计划”不仅理论上更完善，操作上也更简便，更符合我国国情。 2.技术型人力资源 对于技术型人力资源我们设置了“人力资源”、“人力资源摊销”、“人力资源差异”、“人力资源损益”、“人力资源预计负债”五个科目对其进行核算。 (1)“人力资源”。这是一个资产类账户，核算人力资源初始确认的价值。借方登记人力资源初始价值增加及期后的调整增加，贷方登记人力资源初始价值减少及期后的调整减少。余额一般在借方，反映人力资源尚未摊销的价值。该账户设置两个明细账户，“预计支付给职工”和“实际为职工支付”。 (2)“人力资源摊销”。这是“人力资源”账户的备抵账户，类似于“累计折旧”账户。与“人力资源”账户相对应，分别设置“预计支付给职工”和“实际为职工支付”两个明细科目。 (3)“人力资源差异”。这是一个过渡性账户。借方或贷方登记实际发放的工资等与进成本费用的“人资源摊销——预计支付给职工”之间的差额，贷方或借方登记按一定的标准分配计入成本费用的转出数。结转后，该账户余额为零。 (4)“人力资源损益”。这是一个损益类账户。借方登记企业支付职工的谴散费等以及“人力资源——实际为职工支付”和“人力资源摊销——实际为职工支付”两者之间的借方差额(即尚未摊销额);贷方登记职工离开企业时发生的争议费、违约金等。期末该科目按余额结转到“本年利润”中，结转后该科目余额为零。 (5)“人力资源预计负债”。这是一个与“人力资源”账户相对应的负债类账户。借方登记企业实际支付给职工的一切支出、取得人力资源时“人力资源—预计支付给职工”的初始价值后期调整减少数、以及在职工离开企业时“人力资源——预计支付给职工”和“人力资源摊销—预计支付给职工”两个账户之间的借方差额(即尚未摊销额)，贷方登记取得人力资源时“人力资源——预计支付给职工”的初始确认价值以及后期调整增加数。余额一般在贷方，反映企业未来将要支付给职工的工资、福利费等支出3.一般型人力资源 （1）企业取得人力资源时，将招聘成本、选拔成本、付给员工的安家费等作为人力资源的取得成本： 借：取得成本 贷：银行存款 （2）业员工脱产学习，支付学习期间的工资培训学费等时： 借：取得成本 贷：银行存款 应付工资 （3）员工学成后正式使用时 借：人力资产 贷：取得成本 〔摘要〕本文分析了会计师事务所建立对人力资本的激励与约束机制的必要性，并指出国内事务所在这方面的不足，之后论述了怎样构建合理的激励与约束机制，并用数学模型分析了约束的适当性问题。 〔关键词〕人力资本激励与约束机制适当性 现代经济理论一再证明了人力资本在一国的经济增长和企业的成长中所发挥的至关重要的作用，在人力资本占主导地位的会计师事务所中更是如此，所以应善待人力资本，激励人力资本进行创新。同时，又不可放纵人力资本，人力资本所有者本质上比非人力资本所有者更大胆、更敢冒风险，所以在调动人力资本的积极性同时，要约束人力资本。 但是目前，国内的事务所对人力资本的创新还重视不够，相应也缺乏对人力资本的激励和约束措施。大型事务所或许存在相关看似合理和完备的制度，但执行不力，而小事务所则制度也没有。 一、构建激励机制，鼓励人力资本创新 第一，物质激励。人力资本作为资本存在，回报就不能只是简单的工资，这只能满足人力资本再生产的基本要求，还需要考虑其他的回报形式，使得人力资本可以一起分享剩余收益，从而将人力资本对个人效用最大化的追求转化为对企业利润最大化的追求。可采取年薪制、年终奖、股票期权计划等。 第二，权利与地位激励。马斯洛需求理论说明，人在满足了第一层次的物质需要后，接着就有第二层次的权力与地位需求。权利与地位激励就是对人力资本的地位和权利做重新界定，提高人力资本在企业经营活动中的地位和权力，把人力资本所有者和非人力资本所有者都当成企业的所有者。 第三，企业文化激励。对企业来说，规章制度与企业文化是相互补充的，在规章制度不能起作用的地方，就靠企业文化来规范人力资本的行为。因此，事务所要形成重视人力资本的企业文化，真正从人力资本的需求出发进行决策，使人力资本对企业产生归属感，从而产生激励效应。 这三方面构成了完整的人力资本激励机制。事务所合伙人其实是能决定人力资本所有者是否运用以及多大程度运用人力资本的，他只要用对了激励手段就能“控制”人力资本所有者。事务所的人力资本是事务所获得盈余的根本来源，但是，若不对人力资本的所有者进行适当的控制，人力资本的行为就会脱缰，非人力资本所有者的利益就有可能受到侵犯，即引发事务所最终风险的也是人力资本。象毕马威2005年的销售滥用非法避税产品案件，差点就使得“四大”减少为“三大”，就是由于创新过度没有节制变成了冒险。因而事务所在建立合理的激励机制鼓励人力资本创新同时，约束机制也是必不可少的。 二、构建约束机制，控制人力资本过度创新 约束机制可分为内部约束和外部约束。其中内部约束，是指事务所对人力资本的约束，主要有以下方面的约束措施。 第一，公司章程、劳务合同约束。公司章程就是企业的宪法，人力资本在本公司工作，都必须服务、服从并效忠于本公司章程。但是我国大多数公司的章程基本一个模式，没有实质内容，并未对公司中各种利益主体的行为进行界定，更谈不上构成对人力资本的约束。劳动合同也应该体现对事务所的商业机密、技术专利、竞争力等的保护，从而约束人力资本的行为。 第二，执业核查。即审计师的工作要经过别人的复核，尽量弥补人力资本有限理性的不足，以保证执业质量。象审计制度规定的三级复核制度，但在实践中，很多时候只是走一下三级复核的形式，并没有什么实质性的作用，没有起到约束人力资本行为的作用。 第三，激励中体现约束。即对人力资本实行的各种激励机制的本身就体现了对人力资本的约束。象年薪制、股票期权计划、退休金计划，这些都要求人力资本在满足一定的工作业绩和工作年限后才能享有，这种激励本身就包含着约束；另如企业文化激励，不仅可激励人力资本创新，也可约束过度创新。 外部约束，其实是一种社会大环境的创建，不仅单单为事务所服务，带有准公共品的性质。大致包括法律约束、道德约束、市场约束、社会团体约束、媒体约束等。 三、约束的适当性 人力资本既需要激励又需要约束，但“过犹不及”，那么约束在多大程度上是适当的？我们可通过一数学模型来进行讨论。 假设一个项目为事务所带来收入R，因约束不存在或不强而违规且被查处概率为P，赔款为C1，声誉损失等隐性成本C2，事务所的约束成本支出C3，因此事务所总的净利润为PRO= R-P*（C1+C2）- C3。但约束力恰能化解冒险行为需要约束成本C。 约束成本、违法成本、净利润之间的变化关系可分��危ㄈ缤迹? (1)若C3 P*（C1+C2）与C3都是正数，那么PRO要有最大值，P*（C1+C2）+ C3就必须达到最小，而P*（C1+C2）+ C3≥2 [P*（C1+C2）*C3]1/2＞0，当P*（C1+C2）+ C3=2 [P*（C1+C2）*C3]1/2时，即当P*（C1+C2）=C3时，P*（C1+C2）+ C3是最小的。因此，当约束成本C3等于预计的违法成本P*（C1+C2）时，PRO有最大值，此时的约束便是最适当的约束。此前都属约束乏力。 （2)C3 （3)特别当约束成本增加到C时，该风险行为能被控制，C1、C2就固定为0，事务所净利润已经降低到一个低值，再增大约束成本，事务所净利润继续下降，此时便是非常明显的约束过当。 参考文献: [1]周其仁:市场里的企业:一个人力资本与非人力资本的特别合约[J].经济研究,1996,6 [2]魏杰:论企业治理结构中的人力资本机制[J].福建论坛.经济社会版,2002年第11期 [3]王东京:动力机制:关于激励与约束问题的政策分析[J].财贸研究,1999,3

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一。该学科共有专任教师25人，其中教授4人，副教授8人，博士及在读博士4人；有会计学、财务管理两个本科专业和会计学硕士点；有会计手工模拟实验室两个，有会计电算化实验室两个（安装用友等5家知名财务软件商的正版财务软件和一套模拟手工软件），有会计学重点实验室一个（安装国泰安公司的CSMAR大型数据库和专题研究数据库）；有资料室一个（本学科书籍近10万册）。经过多年的建设，本学科已经建设成为师资队伍比较强壮、研究方向明确、研究水平较高、有较好的软硬件设施支撑的校级重点学科。本学科的建设成绩也得到了国内同行业专家的好评。在2003年会计学硕士点的申报中，专家打出了平均93.7分的高分；在2004年改校名学科评估中，教育部专家也对本学科给予了充分肯定。学科的总体特色是：第一，学科发展底蕴深厚。出版了在国内同学科有一定影响的、获省教学成果二等奖的会计系列教材（9本）；培养了大量高素质的人才，几年来，共有上百名学生考取国内211工程重点大学的硕士研究生，有些已经博士毕业或正在读博，像吴文军等同学已走上财政厅副厅长的领导岗位。第二，始终站在学科发展前沿。中国的会计正处在大变革的时代，跟不上学科发展就面临着淘汰，为此本学科持续参加以中国会计教授会等为代表的权威学术会议，让本学科的每一个研究方向都处在学科前沿。第三，人才培养结构较为完善。有本学科目前为止的全部两个本科专业，有本硕两个培养层次，正积极准备向更高的层次迈进；理论人才与实践人才培养兼顾，在搞好全日制教育的同时，积极服务于社会，每年为地方财政部门进行会计人员继续教育、会计职称考试培训、会计电算化培训、会计上岗证培训，为会计人员素质的提高发挥本学科点的作用。学科点的优势是：第一，拥有一支高素质年轻化的学术队伍，师资队伍结构合理，发展后劲十足。80%老师具有硕士学位或研究生毕业，有8名老师有注会资格，40岁以下的年轻人占90%，30岁以下的年轻教师均来自211大学。第二，建立了广泛的学术联系。本学科与国内知名会计学科点均有良好的关系。第三，区位优势。从小区位看，本学科地处青岛开发区，这里名牌企业众多，为本学科的发展提供了良好的条件。从大区位看，本学科是胶东半岛制造业基地上仅有的两个会计学硕士点之一。第四，得到本校一流相关学科的有力支持。本校的经济、管理学科、土木建筑等理工学科都能为本学科提供有力的支持。二、主要研究方向的特色及发展前景1.管理会计方向。作为现代会计的两个分支，是我校会计学科的重要研究方向，本学科在该方向的研究特色是：一是责任会计研究，在企业责任会计核算模式及行政事业单位责任会计研究领域形成了自己的特色，对于强化现代企业管理、推行责任预算、加强责任管理、实施责任核算、进行责任业绩考核评价等方面具有重要意义；二是人力资源会计及企业核心竞争力研究，提出了“社会形态、经济形态、管理重点与会计核算目的互动共进”的见解，形成了自己的特色，丰富了管理会计研究的内容，促进了管理会计的发展。本方向研究人员正在向价值链会计、战略地图、教育成本研究、政府执政成本等研究领域拓展，并希望在这些领域有所突破。作为现代会计的一新的发展领域，管理会计具有广阔的发展前景。2．财务会计方向。财务会计是整个会计的基础，是会计学科建设不可或缺的方向。我校会计学科在财务会计上的主要研究内容与特色是：一是上市公司会计政策选择研究。基于上市公司的会计政策选择研究，是目前国内外会计研究的前沿问题。本研究方向紧跟学科前沿，借助于杨成文博士主持的山东省社科规划课题《基于资源优化配置的上市公司会计政策选择理论与方法研究》，对这一问题进行了系统研究；二是集团经营及跨国经营中财务报告业务的理论和方法研究，主要进行跨地区营销系统的规划、控制与会计信息系统设计，该研究对指导现代企业财务管理和会计信息的整合具有一定的指导意义；三是财务会计实务、会计准则与会计制度的研究。提出了“非货币性交易会计处理的补偿假设”、“改革财政性会计管理体制，实行听证会制度”等全新的观点。财务会计虽然经历了长期的发展，但目前对于提供什么信息、如何提供等基本问题尚无一致的观点。随着资本市场的发展，改革开放步伐的加快，财务会计的作用日益重要。因此，本研究方向前景广阔。3．财务管理方向。财务管理是基于企业再生产过程中客观存在的财务活动和财务关系而产生的，是企业组织财务活动、处理与各方面财务关系的一项经济管理工作。本研究方向通过多项省部级课题和横向课题，进行了一系列研究工作，特别在融投资、资本运营和税收筹划等方面的研究具有较高的水平。在中小企业财务管理方面具有独到之处，在高等学校财务管理研究方面，出版了《高等学校财务管理》等专著，奠定了本研究方向的学术特色，建立起了在该领域的学术地位。随着经济的发展，企业、事业单位规模的不断扩大，经济全球化的加速，财务管理对于企事业单位发展的意义日益显现，其发展前景更加看好。三、主要目标、思路和预期成效总体目标是把本学科点建设成为省内一流、国内知名会计学教学与研究中心，成为我省会计学高层次人才培养基地。具体目标：第一，在学科方向上，在巩固现有方向的基础上，建立会计电算化、审计、资产评估等方向；第二，在队伍建设上，有针对性地引进人才，特别是留学归国及博士人才，加快年青教师培养，形成学术骨干群体；第三，在办学层次上，积极准备博士点申报工作，争取招收会计硕士（MPAcc）；第四，在科研工作上，组织攻关，取得一批创新成果，特别是争上国家级科研课题。为此，拟采取如下的措施，一是加强前沿性课题研究，多渠道申请研究经费，多招收研究生，发挥研究生科研的力量，以课题培训人才，以科研促进教学；二是完善科研奖励制度，实施科研目标任务分解制度，形成既有动力又有压力的科研激励机制；三是在保持现有研究方向特色的基础上，积极开拓新的有意义的研究方向；四是加强与国内外学术同行的交流和专业队伍的建设。我们相信，经过努力，一定能够实现我们的学科建设目标。