注册会计师刘振

会计在中国有着悠久的历史。据史籍记载，早在西周时代就设有专门核算官方财赋收支的官职——司会，并对财物收支采取了“月计岁会”（零星算之为计，总合算之为会）的方法。在西汉还出现了名为“计簿”或“簿书”的账册，用以登记会计事项。以后各朝代都设有官吏管理钱粮、赋税和财物的收支。宋代官厅中，办理钱粮报销或移交，要编造“四柱清册”，通过“旧管（期初结存）+新收（本期收入）＝开除（本期支出）+实在（期末结存）”的平衡公式进行结账，结算本期财产物资增减变化及其结果。这是中国会计学科发展过程中的一个重大成就。明末清初，随着手工业和商业的发展，出现了以四柱为基础的“龙门帐”，它把全部账目划分为“进”（各项收入）、“缴”（各项支出）、“存”（各项资产）、“该”（各项负债）四大类，运用“进－缴＝存－该”的平衡公式进行 古代账簿核算，设总账进行“分类记录”，并编制“进缴表”（即利润表）和“存该表”（即资产负债表），实行双轨计算盈亏，在两表上计算得出的盈亏数应当相等，称为“合龙门”，以此核对全部账目的正误。之后，又产生了“四脚账”（也称“天地合账”），这种方法是：对每一笔账项既登记“来账”，又登记“去账”，以反映同一账项的来龙去脉。“四柱清册”、“龙门账”和”四脚账”显示了中国不同历史时期核算收支方式的发展，体现了传统严谨的中式特色。 现代会计是商品经济的产物。14、15世纪，由于欧洲资本主义商品货币经济的迅速发展，促进了会计的发展。其主要标志：一是利用货币计量进行价值核算；二是广泛采用复式记帐法，从而形成现代会计的基本特征和发展基石。20世纪以来，特别是第二次世界大战结束后，资本主义的生产社会化程度得到了空前的发展，现代科学技术与经济管理科学的发展突飞猛进。受社会政治、经济和技术环境的影响，传统的财务会计不断充实和完善，财务会计核算工作更加标准化、通用化和规范化。与此同时，会计学科在20世纪30年代成本会计的基础上，紧密配合现代管理理论和实践的需要，逐步形成了为企业内部经营管理提供信息的管理会计体系，从而使会计工作从传统的事后记账、算账、报账，转为事前的预测与决策、事中的监督与控制、事后的核算与分析。管理会计的产生与发展，是会计发展史上的一次伟大变革，从此，现代会计形成了财务会计和管理会计两大分支。随着现代化生产的迅速发展，经济管理水平的提高，电子计算机技术广泛应用于会计核算，使会计信息的搜集、分类、处理、反馈等操作程序摆脱了传统的手工操作，大大地提高了工作效率，实现了会计科学的根本变革. 一、我国审计的产生和发展 我国审计经历了一个漫长的发展过程，大体上可分为六个阶段： 1、西周初期为初步形成阶段； 这一时期国家财计机构分为两个系统： （1）地宦大司徒系统——掌管财政收入； （2）天宦冢宰系统——掌管财政支出。天宦所属中大夫司会，为主宦之长，主天下之大计，本为分掌王朝财政经济收支的全面核算，然后司会又总司审计监督的大权，进行财政收支的审核和监督。 《周礼》中记载：“凡上之用，必考于司会。”即凡帝王所用的开支，都要受司会的检查。——这是西周内部审计的形成。 我国政府审计的起源，——基于西周宰夫的设立。宰夫就是地稽核，发现违法乱纪者，可越级向天宦冢宰或周王报告，加以处罚。 宰夫是独立于财计部门之外的官职，标志着我国政府审计的产生。 2、秦汉时期为最终确立阶段； 主要表现三个方面 （1）初步形成了统一的审计模式。 （2）“上计”制度日趋完善。“上计”就是皇帝亲自参加听取和审核各级地方官吏的财政会计报告，以确定赏罚的制度，它始于西周，完善秦汉。 （3）审计地位提高，职权扩大。 3、隋唐至宋为日臻健全阶段；——宋代审计司（院）的建立，是我国审计的正式命名。 4、元、明、清为停滞不前阶段； 5、中华民国建立后为不断演进阶段； 1912年在国务院下设审计处，1914年北洋政府改为审计院，同年颁布了《审计法》 1918年9月，北洋政府农商部颁布了我国第一部注册会计师法规——《会计师暂行章程》并于同年批准著名会计学家谢霖先生为中国第一位注册会计师，谢林先生创办第一家会计师事务所——“正则会计师事务所”。 1930年国民政府颁布了《会计师条例》，确立了会计师的法律地位。 6、新中国建立后为振新阶段。西方审计的起源与演进 注册会计师审计起源于意大利合伙企业制度，形成于英国股份制企业制度，发展和完善于美国发达的资本市场，它是伴随着资本主义生产力的发展而产生和发展起来的。 （一）起源 CPA审计起源于16世纪的意大利合伙企业制度，当时地中海沿岸的商业城市已经比较繁荣，“威尼斯”——是地中海沿岸国家航海贸易最为发达的地区，是东西方贸易的QUNIU，企业规模需扩大，需大量资金，合伙制企业应运产生，提出了会计主体的概念 ——出现所有权与经营权的分离，参与经营管理者的合伙人有责任向不参与经营管理者的合伙人证明合伙契约得到了认真履行，利润的计算与分配是正确、合理的，不参与经营管理者的合伙人也希望监督企业经营情况，及时了解掌握企业的财务状况——在此基础上产生了对CPA审计的最初要求。 在16世纪意大利的商业城中出现了一批具有良好的会计知识、专门从事这种查账和公证的专业人员——他们所进行的查账与公证，就是CPA审计的起源。 1581年在威尼斯创立了威尼斯会计协会——这是世界上第一个职业团体。 （二）形成——18世纪下半叶，英国的资本主义经济迅速发展 （1）股份有限公司兴起，所有权与经营权进一步分离，绝大多数股东以完全脱离经营管理； （2）金融资本对产业资本逐步渗透，增加了债权人的风险。 ——这样导致出现了第一批以查账为职业的独立会计师。 注册审计师审计产生的“催产素”是1721年英国的“南海公司事件”。当时的“南海公司”以虚假的会计信息诱骗投资人上当，其股票价格一时扶摇直上。但好景不长，“南海公司”最终未能逃脱破产倒闭的厄运，使股东和债权人损失惨重。英国议会聘请会计师查尔斯、斯耐尔对“南海公司”进行审计。斯奈尔以“会计师”名义提出了“查账报告书”，从而宣告了独立会计师——注册会计师的诞生。 1844年英国颁布了《公司法》，规定股份公司必须设监察人，负责审查公司的账目。于是，独立审计业务得到迅速发展。1845年进行修订，规定股份公司的帐目必须经董事以外的人员审计。随后，政府对独立会计师进行了资格确认。 1853年，苏格兰爱丁堡创立了第一个注册会计师的专业团体——爱丁堡会计师协会，标志着注册会计师职业的诞生。 1862年，英国《公司法》又确定注册会计师为法定的破产清算人，奠定了注册会计师审计的法律地位。 1844年至20世纪初，是注册会计师审计形成的时期。这一时期英国CPA审计的主要特点： 1、CPA审计的法律地位得到了法律确认； 2、审计的目的是查错防弊，保护企业资产的安全和完整； 3、审计的方法是对会计帐目进行详细审计； 4、审计的报告使用人主要为企业股东。 （三）发展（20世纪初—— ） 1887年美国会计师公众会成立，1916年该会改为美国CPA协会。主要特点： 1、审计对象由会计帐目扩大到资产负债表； 2、审计的目的是判断企业信用状况； 3、审计方法从详细审计转向抽样审计； 4、计报告使用人除企业股东外，扩大到债权人。 二战后，跨国公司空前发展，国际资本的流动带动了CPA审计的跨国发展，形成了一大批国际会计师事务所，产生了“八大”国际会计师事务所，20世纪80年代末合并为“六大”，至今日为“五大”，即普华永道（Price Water House Coopers）;安永（Ernst & Young）；毕马威(KPMG)；德勤(Deloitte Touche)；安达信(Arthur Andersen)。