售后租回会计处理2021

21号准则第十一条规定，在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。第十六条规定，承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。第三十一条规定，售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。例：2011年12月31日，甲公司将一台办公设备以公允价值130万元的价格出售给乙租赁公司，该设备出售前账面原值150万元，已提折旧30万元(该设备预计使用寿命为5年，残值为0，采用直线法计提折旧)。同时合同规定，甲公司自2012年1月1日将设备租回，租期4年，每年末支付租金40万元，租赁期内银行同期利率为8%，期满该设备所有权归甲公司。1.2011年12月31日，向乙公司出售该设备：借：固定资产清理1200000借：累计折旧 300000贷：固定资产 1500000。2.收到设备款时：借：银行存款 1300000贷：固定资产清理1200000贷：递延收益——未实现售后租回损益(融资租赁)100000。3.2012年1月1日，向乙公司租回该设备，以租赁资产公允价值和最低租赁付款额现值较低者作为资产入账价值(最低租赁付款额现值=400000×PVA8%，4=400000×3.3121=1324840元>1300000元)。借：固定资产——融资租入固定资产 1300000借：未确认融资费用300000贷：长期应付款——应付融资租赁款 1600000。4.2012年~2015年，每年每月末按直线法分摊未实现售后租回损益(4年内每月应摊销未实现售后租回损益金额为100000÷4÷12=2083.33)。借：递延收益——未实现售后回租损益(融资租赁)2083.33贷：管理费用 2083.33。5.2012年~2015年，每年每月末按直线法计算折旧(1300000÷4÷12=27083.33)。借：管理费用 27083.33贷：累计折旧27083.33。6.2012年~2015年，每年年末支付租金。借：长期应付款——应付融资租赁款 400000贷：银行存款 400000。7.2012年末按照融资费用分摊率8.86%摊销未确认融资费用115180元：借：财务费用 115180贷：未确认融资费用115180由于租赁设备入账价值是公允价值(如果入账价值是最低租赁付款额现值，则以当期利率8%作为融资费用分摊率)，因此应重新计算融资费用分摊率：400000×PVAr，4=1300000(元)。可在多次测试的基础上，用插值法计算融资费用分摊率：当r=%时：400000×3.3121=1324840元>1300000元当r=9%时：400000×3.2397=1295880元<1300000元因此8%

如果售后租回交易没有满足会计准则规定的五条标准中的任何一条，则应将该项交易认定为经营租赁。其账务处理为：出售资产时，借记"固定资产清理"、"累计折旧"、"主营业务成本"等科目，贷记"固定资产"、"产成品"等科目。

确认收到价款应收价款时，借记“银行存款”"应收账款"等科目，贷记"固定资产清理"、"主营业务收入"、“应交税费-应交增值税”、等科目，借记或贷记"递延收益--未实现售后租回损益(经营租赁)"科目。

现行准则对出售资产的损益的处理

在售后租回交易中，资产的售价和租金是相互关联的，一般以一揽子方式谈判和计算，因此资产的出售和租回实质上是同一项交易，即售后租回实质上是一项融资行为，而不是销售行为，出售资产的损益不应在当期确认。同时，为了避免企业利用售后租回在各会计期间进行利润操纵，我国《租赁准则》规定：如果售后租回交易形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间差额应予以递延，并在租赁期内按照租金支付比例分摊，作为租金费用的调整。FAS13亦持类似的观点。

但据此进行分摊存在不合理之处。在有些售后租回交易中，销售收益大于租回的租金总额（如租回资产的租赁期很短，或租回的资产仅占出售资产的一小部分）时，出售资产的损益在租赁期内分摊将会形成租金为负的情况。其实质是将出售资产的损益提前在租赁期内确认。《美国财务会计准则第28号-不同回租条件下售后回租的会计处理》（FAS28）为解决因分摊形成负租金的问题，规定了两种情况下的处理办法：①销售方（承租人）让渡了已售资产的剩余的全部实际使用权（仅保留了小部分使用权）时，销售和回租应根据各自条款作为相互独立的交易处理。②销售方（承租人）保留了资产的非小部分但非所有实质部分的使用权，并且如果回租租赁为经营租赁，超过最低租赁款（实质为各期租金之和）现值的销售收益应在销售当期确认。

这两种处理方法虽解决了负租金问题，却带来了新的问题。对于第①种情况，将出售资产的损益全部在当期确认，易让卖主（承租人）利用售后租回提前实现出售资产的全部损益，进行利润操纵。对于第②种情况，明显是从数学的角度解决负租金问题，对超过最低租赁款现值的销售收益进行当期确认缺乏合理解释。

IAS17对出售租赁资产的损益处理以租赁资产的公允价值为准，对于售价高于公允价值的部分予以递延，而对于售价低于或等于公允价值的情况，其出售资产的损益予以立即确认。其实质是将资产的出售和租回看做两个相互独立的交易，而卖主（承租人）在租赁期的售后租回并非融资行为，这样处理为卖主（承租人）利用售后租回形成经营租赁而进行利润操纵提供了较大空间。

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售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值的差额计入营业外收支。如公允价300万元，售价300万元，固定资产账面价值290万元，则确认的营业外收入＝售价－账面价值＝300-290＝10（万元）。二、售后租回交易不是按照公允价值达成的（一）售价大于公允价值的1、售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予以递延，并在预计资产的使用期限内摊销；售后租回资产公允价值与账面价值的差额确认为当期损益。这部分内容准则讲解只举了一个售价大于公允价值，且公允价值等于账面价值的例子。如公允价290万元，售价300万元，账面价值290万元，把售价大于公允价值的10万元计入了递延收益。针对答疑板中提问的问题，有部分学员提问如果售价大于公允价值，而公允价值不等于账面价值时如何处理，可以按以下思路回复：这部分内容我国的准则讲解中并没有明确规定及例子，参阅国际会计准则的处理，可以将售后租回资产公允价值与账面价值的差额确认为当期损益。以下处理仅代表个人观点：如公允价值295万元，售价300万元，账面价值290万元，这时应确认的递延收益＝售价－公允价值＝300-295＝5（万元），应确认的营业外收入＝公允价值－账面价值＝295-290（万元）。如公允价值285万元，售价300万元，账面价值290万元，这时应确认的递延收益＝售价－公允价值＝300-285＝15（万元），应确认的营业外支出＝290-285＝5（万元）。（二）售价小于公允价值的售价低于公允价值的，应确认为当期损益；如果损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并在预计资产使用期限内分摊。1、售价低于公允价值且售价低于账面价值。如公允价值310万元，售价290万元，账面价值300万元，这时的损失是账面价值－售价＝300-290＝10万元，该损失可以得以补偿（可以把公允价值大于售价的部分20万元理解为低于市价的未来租赁付款额），因此这10万元计入递延收益。如公允价值295万元，售价290万元，账面价值300万元，则5万元计入递延收益，5万元计入营业外支出。（这部分内容准则讲解中没有明确的例子，答复时应告诉学员是个人观点，考试不会涉及）。2、售价低于公允价值且售价高于账面价值如公允价值310万元，售价300万元，账面价值290万元，则是收益直接确认损益，售价－账面价值＝300-290＝10万元计入营业外收入。售后租回的会计处理 处理思路如下：类型二级分类三级分类有关差额会计处理售后租回形成融资租赁无需考虑售价与公允价值的关系——未实现售后租回损益=售价-账面价值。售价与账面价值之差确认为递延收益。不确认资产处置损益售后租回形成经营租赁售价＞公允价值——未实现售后租回损益=售价-公允价值。资产处置益=公允价值-账面价值售价与公允价值之差确认为递延收益，公允价值与账面价值之差确认为营业外收支。售价=公允价值——资产处置损益=售价-账面价值售价与账面价值之差确认为营业外收支。售价＜公允价值损失不由低价租金补偿资产处置损益=售价-账面价值售价与账面价值之差确认为营业外收支。损失将由低价租金补偿未实现售后租回损益=售价-账面价值售价与账面价值之差确认为递延收益，售后租回形成融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额（无论是正负）在会计上均未实现，承租人应将这部分差额予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费的调整。例如：1.生产设备出售时成本240万元，售价260.借：固定资产清理240贷：固定资产240借：银行存款260贷：固定资产清理240递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）20确认分摊的未实现售后租回损益分录为：借：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）贷：制造费用2.如果其出售成本为280，售价为260借：固定资产清理280贷：固定资产280借：银行存款260递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）20贷：固定资产清理280确认分摊的未实现售后租回损益分录为：借：制造费用贷：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）