会计准则实施报告

(一)对企业财务信息的影响 1．增加了财务信息的透明度 2007年1月1日出台的新准则内容完整，覆盖面广，填补了我国会计规范领域的诸多空白，建立起了较为科学完善的会计要素确认、计量和报告标准，并在会计计量、企业合并、金融工具会计等方面实现了质的飞跃和突破，从制度体系规范方面使提供高透明度的财务信息成为可能。同时对上市公司财务信息披露的监管也得到进一步加强。并且上市公司各分部间的转移交易应当以实际交易价格为基础，计量转移价格的确定基础及其变更情况都应当予以披露，这都进一步增加了财务信息的透明度。 2．增加了财务信息的可比性 这里的可比性主要指的是国际可比性。近年来，随着中国经济的迅速市场化、国际化和全球贸易、投资、金融一体化的扩展趋势，对全球各国各地区(尤其是资本市场)财务信息可比性提出了更高的要求。新企业会计准则体系在几乎所有重大的会计确认、计量和报告原则上实现了与国际准则的趋同，也得到了国际会计准则理事会的高度肯定和认可，使我国财务信息具有国际可比性。当然，针对中国市场经济发展中的一些特殊情况，新准则也作了充分考虑，比如国有企业关联方披露问题、同一控制下企业合并的会计处理问题等。 3．增加了财务信息的可靠性 众所周知，财务信息的“真实可靠”是外部投资者、债权人、监管机构等获取企业有关财务状况、经营成果、现金流量和经营风险水平等相关信息进行评价、决策的前提条件，此次新准则较以往更加特别地强调财务信息的可靠性。在39个会计准则中86次出现“可靠”二字表明新准则对可靠性的倚重。如《基本准则》首条要求会计信息，资产减值准则中明确规定“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，从而切断了此类操纵利润的途径，且限制性运用“公允价值”等措施都在一定程度上表现出新准则中增加财务信息的可靠性。 (二)对企业利润的影响 1．有利影响 从长期分析，新会计准则的实施将降低企业利润的可操纵性。新会计准则的实施主要是为了规范企业会计确认、计量和报告行为，维持会计工作秩序，提高会计信息质量，满足投资者、债权人、政府等利益相关者对会计信息的需求，维护社会公众利益。因此，新会计准则的实施在一定程度上将遏制企业利润操纵行为。 (1)资产减值准备计提方面：运用资产减值准备的计提和冲回操纵企业利润，是我国一些企业经常使用的手段。在赢利较大的年度，企业为了隐瞒利润，就大幅度地计提资产减值准备，增加当年费用，减少当年利润；相反，在赢利较小的年度，企业为了达到虚增利润的目的，又可将原已计提的资产减值准备冲回，以减少当年费用，增加当年利润。新资产减值准则在规定资产减值损失一经确认便不得在以后会计期间转回后，企业就无法再利用资产减值准备的计提和冲回的手段来进行利润操纵。 (2)存货发出计价方法方面：当存货价格处于持续上涨时期，企业若要达到减少当期利润的目的，则可采用“后进先出法”，用材料的高价格计量发出存货的成本，即使当期的成本费用上升；企业若要达到增加当期利润的目的，则可采用“先进先出法”，用材料的低价格来计量发出存货的成本，即使当期的成本费用下降。反过来，当存货价格处于持续下降时期，企业同样可以通过选择采用“先进先出法”和“后进先出法”人为的来调节当期的成本费用和利润水平。而在新存货准则规定不可采用“后进先出法”后，将使企业不能再使用变更存货发出计量方法来调节当期的成本费用和利润水平，使企业当期发出存货的成本反映的都是实际历史成本，无法再进行人为调节。 (3)企业合并会计处理基础方面：目前我国企业的合并大部分是同一控制下的企业之间的合并，在形式上是按双方确认的公允价值确认，而在实质上并没有经过双方讨价还价的过程，即并非双方都认可的价值。尽管公允价值都要经过中介机构评估确认，但是人为操纵已过多地干扰了公允价值的实现过程。新企业合并准则规定，处于同一控制下的企业合并，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日被合并方的账面价值计量。这一规定放弃了使用公允价值计量，避免了人为的利润操纵。 (4)扩大合并报表范围方面：新合并财务报表准则规定，凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。这一规则的变革，遵循了实质重于形式的原则，使得一些企业不能再利用分离若干子公司、缩小持股比例、将经营状况不良的业务从合并范围中剔除的方法来粉饰企业集团的整体业绩。 2．不利影响 这次财政部出台的新会计准则，在数量和质量上均可与国际会计准则相比拟，是我国会计准则的历史性变革。但新会计准则的出台，在短期内可能会较大地改变财务报表数据，使企业利润在短期内发生剧烈变化。 (1)新存货准则取消了“后进先出法”，这将对生产周期较长、发出存货一直采用“后进先出法”计价的企业利润产生较大的影响。生产周期较长的企业，由于存货较多、存货周转率较低，如果不采用“后进先出法”而改用其他的计价方法对所发出的存货进行计价，其毛利率和利润将在短期内出现不正常的波动。 (2)虽然新准则规定计提的资产减值准备不得再冲回，但是在新准则实施前，一些利用计提资产减值准备进行大幅度利润调节的企业，有可能在2006年将减值准备冲回，否则，一旦新准则实施，这些隐藏的利润将再无机会得到体现。有些企业在以往年度计提的减值准备甚至超过了当期的净利润。这些企业若在新会计准则实施前冲回该部分减值准备，企业利润将大受影响。 (3)新债务重组准则将原先因债权人让步而导致豁免或者少偿还的负债由计人债务人资本公积改为计入债务人营业外收入。这一规定，使一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其债务重组收益将直接包含在当期利润总额中，并可能极大地提升企业每股收益水平。 (4)合并报表基本理论由侧重母公司理论转为侧重实体理论，使合并报表范围的确定更关注其实质性控制，使母公司可以在不考虑股权比例的基础上将子公司纳入合并范围。因此，所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，就应纳入合并范围。故新准则使得母公司必须承担所有者权益为负数的子公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，这将对企业集团合并报表利润产生较大的影响。 (三)对会计和审计工作的影响 1．准则规范性和可操作性的增强 新准则的实施使得会计和审计工作更有据可依，会计处理和审计程序实施的难度相对较小，更有利于防止企业通过债务重组和费用资本化等手段虚报利润。而注册会计师和审计风险(特别是固定风险)主要取决于企业会计信息质量本身，因此，新准则的颁布和实施还有利于审计风险的降低和审计环境的改善。 2．谨慎性原则加强 新准则增加了对相关资产计提减值准备的内容，虽更符合谨慎性原则，但因其需较多地运用估计和判断因素，会计处理有一定难度；同时，由于没有明确的标准，不同的会计人员对可收回金额的估计结果可能不同，有较大的伸缩性，从而影响到会计信息质量；还由于上述估计和判断因素及其对会计信息质量的影响，致使该项目的审计工作难度较大，审计风险较难控制。 二、新会计准则实施存在的主要难点解析 (一)公允价值的引入带来的实施难处 公允价值的引入对新准则的实施产生了广泛的影响，其对企业会计报表编制以及对管理层来说都是一个巨大的挑战。这主要表现在资产减值测试、金融工具的计量、企业合并、投资性房地产、股份支付、收入、融资租赁、政府补贴及非货币性交易等方面。此外，如何确定公允价值，也将是一个巨大的挑战。相关会计人员或管理者需要相应的知识、能力和经验，确定相关的方法、基础和假设，公允价值在很多问题的处理上都需要人为的判断，难以真正做到公允，可能会有利用公允价值调节利润的行为，这就在很大程度上制约了新准则的顺利实施。 (二)会计人员专业知识及技术能力水平制约了新准则的实施 目前会计人员专业知识水平不满足新准则实施的需要，新准则的出台使会计人员需要掌握国际会计惯例、外语、网络技术等新的内容和完善会计专业技术。从会计人员的技术能力看，新会计准则大部分与公允价值有关，而公允价值毕竟是评估的结果，准则实施者不但是报表的编制者，在新会计准则下还是估价师，而我国大多数会计人员或报表编制者都缺乏这方面的知识，他们没有系统学习过价值评估技术与方法，显然不能与新会计准则的实施相适应。 (三)业务操作带来的许多问题 这主要体现在以下方面：一是金融工具带来的挑战。随着交易形式的多样化，复杂的衍生工具将会越来越多地被使用。而新准则中公允价值的采用，尤其是采用估值技术，所有的企业都受到影响。从影响的会计要素来说，从最简单的现金、应收／应付账款，到债券投资、某些股权投资，再到复杂的衍生工具。二是资产减值带来的挑战。在新准则下，固定资产、无形资产、投资性房地产等长期资产的减值损失一经确认不得转回。企业需要在每一个资产负债表日，判断资产是否存在减值迹象，对存在减值迹象的资产以及商誉和使用寿命不确定的无形资产进行减值测试。对减值损失作出最为可靠的判断，对管理层来说是一个挑战。三是企业合并带来的挑战。对非同一控制下的企业合并来说，被购买方的可辨认资产和负债按照公允价值计量，不论以前是否在被购方的报表上确认，均需要单独确认。但需要识别可能没有包括在被购方原报表的事项，例如某些金融资产／负债、某些可辨认的无形资产、递延所得税资产和负债、某些准备等，这就要求企业确定合理的技术，但当前技术水平对业务操作还是有些限制。四是分部报告带来的挑战。新准则规定了分部报告的披露要求，企业不但需要关注相关的管理信息，还需要记录并披露相关的财务和会计信息。企业需要按照要求对业务分部和地区分部进行区分，并区分主要报告形式和次要报告形式：业务分部承担不同于其他组成部分的风险和报酬；地区分部承担不同于其他经济环境内提供产品或劳务的风险和报酬。这都增加了具体操作中的复杂性。 (四)我国实施新准则的外部环境存在一定的欠缺 首先是我国市场体系还不够完善，市场经济尚处于发育阶段，企业间的交易行为不十分规范，市场竞争不充分，公允价值难以形成。其次是我国当前的法律制度不够健全。现行的公司法及有关证券法规的规定，在公司发行股票配股和增发股票，暂停上市和终止上市以及对公司的评价监督等方面过于倚重于利润指标，使得利润成为大家关注的焦点，会计信息虚假披露比比皆是，推广新会计准则面临着道德风险。第三是资本市场发育不成熟。上市公司数量不足，规模和容量均较小；财务信息的使用者不是完全以投资者为主，国有控股企业居多，国家是企业最大的股东，社会公众投资者则是一些较为分散的小股东。国有企业产权制度尚不健全，内部治理薄弱，国有企业缺乏有效的监督机制，普遍存在短期行为。 三、关于实施新会计准则的几点建议 (一)完善公允价值取得的技术规范。增强其可靠性 在公允价值的计量上，由于我国还没有比较准确的计量标准和技术规范，没有像国外一样完善的评估机构，得出的评估结论也不尽相同，因此应该首先对公允价值取得进行规范。这里需要考虑两个方面，一方面要基于相关市场价格，存在活跃市场，有实际市场的报价，有最近交易日的市场价格；另一方面要考虑估值技术，类似资产的交易价格、行业的基准价格、未来现金流量折现法等。笔者认为在实际计量时应注意，如果需要采用估值技术，应该选择市场参与者普遍认同，且被以往市场实际交易价格验证具有可靠性的估值技术。尽可能使用市场参与者在定价时考虑的所有市场参数，包括无风险利率、信用风险、外汇汇率、商品价格、股价或股价指数、价格未来波动率、提前偿还风险、服务成本等。尽可能不使用与企业特定相关的参数。 (二)改善新准则实施的外部环境 首先必须尽快完善公司治理结构，规范上市公司的财务行为，要进一步增强公司管理层及时、充分、如实披露财务信息的意识，促使管理层在真正提高公司质量上下功夫。其次应尽快修订、完善不协调的经济法规，同时也需要配套协调的其他经济法规作为支撑。 (三)培养高素质的审计及会计从业人员 在实际工作中广大的会计和审计人员是整个财务报告链条中非常重要的一节，他们对于会计准则的理解、运用将直接影响到新会计准则执行的效果。鉴于我国会计审计从业人员有着职业素质良莠不齐的特点，可能会给新会计准则的实施带来一定困难，并将增加会计报告中不正当行为的风险。因此，加大对高素质的审计和会计人员的培养，是当前我们刻不容缓的任务。 (四)加快制定新的具体会计准则，使其更具可操作性 新会计准则实现了与国际会计准则的完全接轨，相对于中国现行的会计准则和会计制度跨越是巨大的，在实施过程中必然会出现诸多不适应、不和谐。要根据中国的国情和特色，出台实施细则，在实践中不断拓展准则的深度与广度，提高其可操作性。要认真组织模拟试点，扎实做好实施前的准备工作，选取若干企业或会计师事务所进行模拟试点，按照会计准则体系的规定模拟运行，测试会计准则实施对于企业财务状况、经营成果以及信息系统等的影响，保证新旧准则之间的平稳过渡

《企业会计准则——基本准则》企业财务会计报告包括会计报表、会计报表附注和财务情况说明书三个组成部分。会计报表包括：资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表。会计报表附注：包括两项内容：一是对会计报表各要素的补充说明；二是对那些会计报表中无法描述的其他财务信息的补充说明。根据《企业会计准则第30号——财务报表列报》的规定，会计报表附注主要包括：1财务报表的编制基础；2遵循企业会计准则的说明；3重要会计政策的说明；4重要会计估计的说明；5会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明；6对已在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表中列示的重要项目的进一步说明；7或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等需要说明的事项；8在资产负债表日后、财务报告批准报出日前提议或者宣布发放的股利总额和每股股利金额。

你提出了一个比较大的问题，也提得比较专业。本人尝试做如下回答：2010年4月2日，财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》（以下简称路线图）。路线图的发布是在总结我国多年会计改革成就与经验的基础上，结合最近国际国内形势发展的需要，为进一步深化会计改革，推动我国企业会计准则建设及其持续国际趋同而做出的重要规划和部署，意义重大，影响深远。路线图的主要内容如下：路线图在全面回顾总结自2005年以来我国企业会计准则建设、趋同、实施和等效经验与成绩的基础之上，提出了我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同的方向、策略和时间安排。其主要内容包括以下几个方面：第一，强调我国企业会计准则已经实现了与国际财务报告准则的趋同，持续趋同是在已有趋同基础上的后续趋同。路线图明确提出，我国现行企业会计准则已经实现了与国际财务报告准则的趋同。2005年11月8日，中国会计准则委员会（CASC）与IASB签署联合声明指出：中国制定的企业会计准则体系，实现了与国际财务报告准则的趋同。不仅如此，截至2009年12月31日，这套企业会计准则体系已在所有上市公司和全国35个省、自治区、直辖市、计划单列市（含新疆生产建设兵团）的非上市大中型企业执行，到今年年底前，企业会计准则有望在我国所有大中型企业实现全覆盖。正是有了我国企业会计准则已经实现趋同并有效实施的基础，我们提出了持续趋同的目标，它是在现有趋同基础上的后续趋同和发展。第二，肯定IASB为应对国际金融危机所采取的改革举措，支持IASB为建立全球统一的高质量会计准则所做的努力。本次国际金融危机爆发后，围绕金融危机与公允价值及相关会计准则之间的关系，在国际社会引起了较大的争论，IASB和FASB等会计准则制定机构都面临很大压力。尽管无论是美国证券交易委员会（SEC）还是G20峰会最后都认为公允价值和有关会计准则不是产生这次金融危机的根源，但对如何在后金融危机时代改进会计准则质量、提高会计信息透明度都提出了意见和建议，其核心内容是希望改进IASB的治理结构，在独立准则制定程序下建立全球统一的高质量会计准则。按照G20和FSB的要求，IASB自2008年开始积极研究金融危机中暴露出来的有关会计问题，为此做了大量改进国际准则的工作，这些工作值得肯定。比如：（1）2008年12月IASB成立了金融危机咨询组，吸收财金领域领袖和专家加入，深入探讨金融危机下的会计改革对策，并于2009年7月发布了有关报告，系统提出了改进财务报告应对金融危机的建议。（2）2009年5月28日IASB发布了公允价值计量准则征求意见稿，之后又采取各种渠道广泛听取社会各界意见，修改和完善公允价值计量准则，拟于2010年第三季度发布最终准则，为公允价值计量提供一套统一的指南，同时还将提供教育材料，指导实务操作。（3）积极推进降低金融工具会计准则复杂性的综合项目，全面修改金融会计准则。2009年11月12日IASB发布了《国际财务报告准则第9号—金融工具》，完成了第一阶段解决金融资产的计量和分类问题的工作；11月5日发布了第二阶段《金融工具：摊余成本和减值》（征求意见稿），针对摊余成本计量和金融资产减值涉及的顺周期性问题，改进金融资产减值会计处理方法。IASB还计划于2010年第二季度发布第三阶段征求意见稿，简化套期会计处理问题。（4）重新梳理合并财务报表会计准则，修订有关概念和合并范围，明确资产负债表外业务和特殊目的主体会计处理问题，计划于2010年年底前发布新的合并准则。（5）加快保险合同、财务报表列报、收入确认、租赁等会计准则项目的制定或修订步伐等。路线图明确指出，中国对IASB为应对本次国际金融危机和落实G20、FSB要求所做的这些努力表示高度赞赏和充分肯定，并将一如既往支持IASB致力于全球统一的高质量会计准则的制定工作。而IASB对国际财务报告准则的上述改革，将使我国现行企业会计准则的国际趋同基础发生变化，路线图提出我国会计准则持续趋同的要求，也从另一个侧面呼应了这些变化。第三，明确我国企业会计准则国际趋同立场，坚持持续趋同是在国际互动基础上的趋同。当今世界，关于会计准则国际趋同从大的方面来讲，有两种立场，一种是“直接采用”策略，即一字不动地照搬国际财务报告准则；一种是“趋同”策略，即在会计原则和实质内容上保持与国际财务报告准则的一致。路线图明确了我国会计准则国际趋同的基本立场，即坚持“趋同”而不是“直接采用”的立场，坚持“趋同不等于等同、趋同应当互动”的原则，这是由我国特殊的政治、经济、法律和文化环境所决定的，是符合当前我国会计法等法律框架和监管要求的。我们认为，国际财务报告准则在制定过程中必须充分考虑发展中国家尤其是新兴市场经济国家的实际情况，只有这样，国际财务报告准则才能真正实现其高质量、权威性和全球公认性。与此同时，中国也需要全方位地积极参与国际财务报告准则的制定过程，提升我国在国际准则制定中的话语权和影响力。财政部在这方面已经做了大量的工作，比如，财政部已经与IASB建立了每年两次的定期会晤机制，从今年起将升格为高层趋同会谈，着重讨论国际准则改革方向和具体准则项目中中国所重点关切的问题。同时，在IASB、国际财务报告准则基金会（IASCF）和国际财务报告准则咨询委员会（SAC）等国际准则制定的多个层面，都已经有中国代表，财政部会计司还每年派人到IASB直接参与有关准则项目技术研究工作，这些代表和人员也为我国加强与IASB的沟通增加了渠道，为反馈中国意见，建立与IASB的长效合作与趋同机制奠定了扎实基础。与此同时，中国还于去年倡导成立了亚洲-大洋洲会计准则制定机构组（AOSSG），必将为扩大本地区包括中国在内的新兴市场经济国家对国际准则制定的影响发挥重要作用。在本次国际金融危机爆发后，公允价值会计被指责为具有经济顺周期性，IASB也在采取措施作相应改进。我们认为，这不是问题的关键，问题的关键在于公允价值的形成过程（特别是金融资产和负债的定价机制）。这次金融危机的重要根源是经济结构的失衡，尤其是美国等国实体经济和虚拟经济之间的结构失衡导致资产泡沫扩大，风险蔓延和经济失控。在当前经济全球化和金融化的时代，实体经济固然是经济发展的根本，但实体经济的快速可持续发展越来越离不开虚拟经济。如何健康有序地发展虚拟经济，使之与实体经济形成良性互动，是后金融危机时代重塑国际经济金融秩序的要害所在。我们认为，虚拟经济能否健康发展，能否风险可控，其关键是金融资产和金融负债（尤其是创新型金融工具）的公允价值问题。如果公允价值计量会计准则在这方面能够有所突破，那么就为虚拟经济的发展、金融风险的控制和全球经济结构的平衡做出了一个重要贡献。财政部会计司目前已经设立了公允价值计量重大研究课题，成立多个子课题，组织国债登记公司、证券公司、基金公司、期货交易所、上市公司和会计理论界的专家，对我国各类金融工具的特点、定价机制和报告系统进行研究，全面总结中国作为新兴市场经济国家在金融工具及其公允价值计量方面的特征和特有问题，试图揭开公允价值形成过程的面纱，收集具体案例并形成研究报告，以反馈给IASB供其制定和完善公允价值相关准则参考，IASB方面也十分希望能够得到中国方面的有关研究成果。我国公允价值计量重大课题的研究进一步彰显了趋同应当互动的原则，对于维护我国企业及国家利益必将起到十分积极的作用。第四，规划我国企业会计准则持续趋同时间安排，部署我国下一阶段会计准则建设工作。路线图提出，我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同的时间安排是与IASB的进度保持同步，争取在2011年年底前完成对中国企业会计准则相关项目的修订工作。这是我们根据国际国内形势和G20、FSB等的要求，结合我国实际情况做出的决定。这一时间安排主要考虑了以下几个方面的因素：一是G20、FSB的有关时间要求。G20和FSB正在设计后金融危机时代的金融监管框架，并列出了详细的工作计划和时间表。尤其是2009年9月召开的G20匹兹堡峰会明确要求在2011年6月底前完成国际会计准则趋同项目。今年3月30日，美国、英国、法国、加拿大和韩国五国领导人又联合向G20其他成员国领导人致信，强调G20各成员国要按照匹兹堡峰会确定的时间表，继续加强合作，推进监管改革，强化国际金融体系，其中包括国际会计趋同。中国作为G20重要的成员国之一，需要履行相关义务，以在规定时间内实现企业会计准则持续国际趋同。二是IASB为应对国际金融危机修订或制定有关准则的时间表。IASB为应对国际金融危机、响应G20和FSB的有关要求，也制定了重大准则项目修订或制定的时间表，即拟在2011年6月底前完成对金融工具、公允价值计量等重大准则项目的修订或制定工作，自2013年1月1日起生效，鼓励提前执行。考虑到我国现行企业会计准则已经实现了国际趋同，在有关国际准则发生重大变化的情况下，我国企业会计准则做同步修改是比较合适的。三是结合我国实际情况对持续趋同时间安排做出明确。在IASB于2011年6月底完成趋同准则项目后，我们还需要留出一定的时间进行消化吸收，草拟或修订我国相关会计准则，或者做好准则之间的协调工作。为此我们计划用1-2年的时间同步修订或制定我国会计准则，于2011年年底前完成现行企业会计准则的修订与完善工作。然后预留足够的时间用于宣传培训和企业实施新准则前的各项准备工作，再根据形势需要和有关国际准则的生效时间逐步在所有上市公司和大中型企业实施。以上回答希望对你有用，祝你开心愉快，事业顺利！

编制原则和方法及主要项目等所作的解释、资金周转和利润实现及分配等情况的综合说明、会计报表附注和财务情况说明书构成，是报告企业会计信息的主要载体、经营成果和现金流量的表格式文件。1．会计报表会计报表是企业总括报告其在一定时期内财务状况、利润表。企业对外提供的会计报表主要包括资产负债表、现金流量表三大主要报表及其附表。3．财务情况说明书财务情况说明书是对企业一定会计期间内经营活动。它是对会计报表的补充说明。2．会计报表附注会计报表附注是为了便于会计报表使用者理解会计报表的内容而对会计报表的编制基础、编制依据，是财务会计报告的重要组成部分，是财务会计报告的重要组成部分。综上企业的对外财务会计报告主要由会计报表